【中华财税信息网北京03/29/2005信息】　根据《企业会计制度》的规定，企业 取得的各项资产，首先应当严格按照国家统一会计制度的规定，合理地确定其入账价 值。其次，应按照谨慎性原则以及资产的确认标准，定期或至少于每年年度终了，对 各项资产进行全面检查，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资 产损失，合理地计提资产减值准备。本文拟对企业存货计提成值准备的问题探讨如下： 　　２００２年财政部发布的《企业会计准则--存货》对存货减值会计作了详细的规 定，要求企业对期末存货按照成本与可变现净值两者之中的较低者进行计量。即当成 本低于可变现净值时，存货按成本计量，当成本高于可变现净值时，存货按可变现净 值计量。存货计提减值准备的会计运用，对我国传统会计观念造成很大冲击，它将引 起许多新的会计问题。 　　一、存货可变现净值的判断、确认、计量和转回 　　（一）企业确定存货可变现净值时应考虑的因素。企业在确定存货可变现净值时， 应当以取得的可靠证据为基础，并且考虑持有存货的目的，资产负债表日后事项的影 响等因素。１．可变现净值的确定必须建立在取得的可靠证据的基础上。这里所讲的 “可靠证据”是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产品的市场销 售价格与企业产品相同或类似商品的市场销售价格，供货方提供的有关销售方的资料， 生产成本资料等。２．持有存货的目的。企业持有存货通常有以下几个目的：持有以 备出售，即商品类存货，包括商品、产成品等存货，其中又分为有合同约定的存货和 没有合同约定的存货；将在生产或提供劳务过程中耗用，并构成产品或劳务价值的一 部分，即原材料类存货，包括原材料、委托加工材料等；用于出售的材料等；为出售 而仍处于生产过程中的在产品；用于债务担保的存货；其他，如低值易耗品、包装物 等。３．资产负债表日后事项的影响。所谓资产负债表日后事项，是指自年度资产负 债表日至财务报告批准指出日之间发生的需要调整或说明的事项。资产负债表日后事 项的影响，是指与资产负债表日后事项直接相关的价格与成本波动等。其中，与资产 负债表日后事项直接相关的价格与成本波动，是指在资产负债表日至财务会计报表批 准报出日之间发生的，与本企业存货直接相关的存货的价格或成本发生了波动。 　　（二）期末存货可变现净值的确定。１．产成品、商品和用于出售的原材料等直 接用于出售的存货，其可变现净值根据正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去 销售费用和相关税金后的金额确定。２．用于生产的材料，在产品或自制半成品等需 要经过加工的存货，其可变现净值根据在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减 去至完工估计将要发生的成本估计的销售费用以及相关税金后的金额确定。３．如果 属于按定单生产，则应按协议价而不是估计售价确定可变现净值。 　　（三）存货发生跌价的判断。企业在定期检查时如发生以下情形之一，应当考虑 计提存货跌价准备。１．市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。２．企 业使用该原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格。３．企业因产品更新换代， 原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本。 ４．因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导 致市场价格逐渐下跌。５．其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。 　　如果存在以下一项或若干项情况时，应当将存货账面价值全部转入当期损益。 １．已霉烂变质的存货。２．已过期且无转让价值的存货。３．生产中已不再需要， 并且已无使用价值和转让价值的存货。４．其他足以证明已无使用价值和转让价值的 存货。 　　（四）存货跌价准备的转回。企业每期都应当重新确定存货可变现净值。如果以 前减记存货的影响因素已经消失，则减记的金额应当予以恢复，并在该项存货、该类 存货或合并计提准备的存货已计提的跌价准备的金额内转回，转回的金额应当减少计 提的存货跌价准备，但以将余额冲减至零为限。具体来说，企业计算出存货可变现净 值低于成本的差额，借记“管理费用--计提的存货跌价准备”科目，贷记“存货跌价 准备”科目。如果已计提跌价准备的存货的价值又得以恢复，应按恢复增加的数额， 借记“存货跌价准备”科目，货记“管理费用--计提的存货跌价准备”科目。但是， 如果已计提跌价准备的存货的价值以后又得以恢复，其冲减的跌价准备的金额，应以 “存货跌价准备”科目的余额冲减至零为限。 　　二、存货减值会计的使用条件和范围 　　存货减值，是指存货的可变现净值低于其账面价值，应用存货减值会计关键需要 在资产负债表日合理判断存货的可变现净值。过去，我国行业会计制度是以税法为导 向，柔性不足，刚性有余，企业不必也无法进行职业判断。现今，《企业会计制度》 与税法已经相互分离，会计制度以投资者为导向，较之过去，已有相当柔性空间，会 计职业判断贯穿其中。职业判断是对我国会计制度的创新，没有以投资者为导向的会 计制度，职业判断也无从谈起，企业要想让资产减值会计发挥作用，必须熟练把握职 业判断。 　　（一）进行合理的职业判断，需要企业具备完善的治理结构。职业判断的合理与 否，除会计师本人所具备的知识与能力外，很大程度上取决于企业管理层的价值取向。 虽然从表面看这不是一个会计问题，但是，会计师是经过管理层授权处理经济业务的。 事实上，会计师只是执行层，奉命行事，企业高层管理人员是决策层。决策的导向， 将直接影响会计师的职业判断。所以，存货减值给企业、投资者带来的保护效应只能 在治理结构比较完善的现代企业中得以体现。目前在我国，许多企业治理结构不完善， 在这种情况下，若不加限制地允许企业采用存货减值会计，很可能管理层就将其演变 成“合理合法”操纵利润或计提秘密准备的工具，从而导致会计信息丧失真实性与可 靠性。失去了真实性与可靠性的会计信息也就谈不上有用性了，这完全与资产减值会 计的目标背道而驰。 　　（二）建立企业完善的治理结构，需要依托成熟的资本市场。现代会计的目标是 “决策有用”。“决策有用”是以资本市场为媒介实现的，因为，在两权分离的现代 企业中，投资人可以通过资本市场这只无形的手来检验企业管理层管理资本的业绩， 如果会计信息“决策无用”，投资者就可以用脚投票。安然与安达信双双退出市场， 就充分体现了成熟资本市场对管理层和注册会计师是具有相当约束力的。考察目前我 国的资本市场，由于我国目前的资产信息和价格市场尚不透明和完善，企业很难获得 真实、合理的市场价格，从而难以客观地确认其可变现净值，会使企业计提存货跌价 准备存在一定的随意性。因此，在该背景下，应用存货减值会计是否能达到制度设定 目标，实在令人怀疑。 　　（三）存货减值会计，需要提高会计人员自身职业道德，严格自律性管理。会计 人员职业道德是指会计人员在从事会计职业活动中所遵循的会计职业行为规范。会计 人员不仅要精通业务，胜任工作，更重要的是保证会计信息的真实、可靠，对需要反 映的经济业务的判断和表达，应当基于客观的立场，以客观事实为依据，实事求是。 现实的会计实务中，业务素质、本位利益等诸多方面的原因使会计人员对外提供的会 计信息严重失真，可见加强会计职业道德建设和自律性管理迫在眉睫。 （ｂｂ２００５０２Ａ０２６１２） (4)