【中华财税网北京11/15/2004信息】　判断无形资产是否已经减值是计提减值准 备的第一步。分析无形资产发生减值的原因一般有以下几种：（１）由于技术、市场、 政治、法律等企业外部经营环境或者企业赖以生存的营销市场发生重大变化，对企业 的发展产生不利的影响；（２）由于同行业、同类技术的竞争激烈，企业无法适应而 导致无形资产严重贬值或市价下跌，其创造价值的能力受到严重影响；（３）由于某 种不可抗因素如自然灾害、战争等，使企业经营状况发生重大变化而导致的企业无形 资产减值。 　　目前，国际上还没有一个明确的量化标准。美国财务会计准则公报第１２１号规 范长期性资产与特定可辨认无形资产在因环境改变事件发生导致资产账面价值可能无 法恢复时，企业应确认该资产是否减值。国际会计准则公告第３６号资产减值准则中 亦规定，企业在每个资产负债表日应评估是否存在资产可能减值的现象。如果存在这 种现象，企业应评估资产的可收回金额。当一项资产的可收回金额低于其账面价值时， 应对减值损失加以确认，并计入当期损益。我国《企业会计准则--无形资产》规定 了三种需要计提无形资产阶情形：该无形资产已被其他新技术所替代，使其为企业创 造经济利益的能力受到重大不利影响；该无形资产的市价在当期大幅下跌，在剩余摊 销期限内预期不会恢复；其他足以表明该无形资产的账面价值已超过可收回金额阶情 形。第一个条件主要是针对拥有专利权或非专利技术的公司，以及创业板的上市企业； 第二个条件主要适用于商标权、特许权以及土地使用权等无形资产；第三种情况可以 理解为某些当期使用该无形资产预计前景不容乐观时计提减值准备的情形，如无形资 产的预算现金净流量或经营利润大幅下跌或预算损失大幅增加，与预算相比无形资产 的实现现金流量或经营损益的能力已经明确恶化，以后为经营或维护该无形资产而发 生的现金需求将大大高于最初的预算，等等。从理论上说，准则的列举应该能够较好 地界定无形资产计提的范围。然而，在实务操作中，仍然会遇到理论上未曾涉及到的 问题。例如，“市价在当期大幅下跌”，下跌的幅度是多少才可计提减值准备，“企 业创造经济利益的能力受到重大不利影响”，这种受到不利影响要到什么程度才属于 计提减值准备的范围等等，对于这些“度”的把握需要会计人员的职业判断，超过了 他们的专业技能，同时也为以此进行利润操纵埋下了隐患。 　　根据我国《企业会计准则--无形资产》的规定，应对无形资产的可收回金额进行 估计，并将该无形资产的账面价值超过可收回金额的部分确认为减值准备。也就是说， 计提减值准备的关键在于无形资产的账面价值和其可收回金额的确定，这也是计提无 形资产减值准备的两大难题。 　　一、关于无形资产账面价值的确定 　　虽然企业会计制度中对无形资产的入账价值有明确的规定，但由于无形资产价值 的可变性、未来性、综合性和现代经济环境的多变性，其价值一般并不由其单个资产 的价值决定，而是由无形资产为企业带来的整体效益的提高程度决定的。所以，无形 资产的价值处在不断的变化中，其购入（或注册购入）、出售并不像实物资产有一个 确定的市场价格，而需要随时进行重新估计；其价值也不仅由企业现在的整体效益水 平决定，而且与企业未来潜在的活动能力相联系……这些都是无形资产计量的不确定 性。目前，我国上市公司所拥有的专利技术和非专利技术的账面价值普遍未予以充分 体现。《企业会计准则--无形资产》规定，购入的无形资产按实际支付的价款作为入 账价值，实际上有的上市公司使用控股母公司的商标权（品牌）等无形资产并评估入 账，例如，２００１年“五粮液”支付的商标使用费达１．０４亿元，“燕京啤酒” 的商标使用费按照销售收入的１％支付，在这种交易下，转让价值往往由关联双方协 商决定，其支付款项的合理性本身就让人质疑，无形资产“有价无市”者居多，并不 能反映无形资产的真实价值。 　　二、关于无形资产可收回金额的确定 　　企业会计制度对可收回金额的解释是指如下两项金额中的较大者：（１）无形资 产的销售净价，即该无形资产的销售价格减去因出售该无形资产所发生的律师费和其 他相关税费的余额；（２）预期从该无形资产的持续使用和使用期限结束时产生的预 计未来现金流量的现值。 　　然而，用以上概念性的条款去处理实务中的具体问题仍然具有一定的难度： （１）销售价格的确定。这是构成销售净价的主要因素，我国企业会计准则中并没有 明确的定义。销售价格是在什么市场条件下的价格，如何选择，这些状况如果不加以 限定，将大大影响无形资产计量的可靠性与客观性，比如，关联交易中的销售价格就 缺乏一定的可信度。《国际会计准则--资产减值》规定，销售净价是指“在熟悉情况 的交易双方之间自愿进行的公平交易中，通过销售资产而取得的、扣除处置费用后的 金额”。这里的销售价格强调的是公平交易下的价格，更加科学地对无形资产进行核 算。（２）预计未来现金流量的现值。同无形资产的销售净价相比，预计未来现金流 量现值指标的核算具有更大的主观性和不确定性。无形资产持续使用到使用年限结束 时产生的现金流量包括哪些部分、如何进行估计、采用什么作为折现率等等，都是计 算时需要确定的问题。此外，无形资产入账后，由于技术革新、市场竞争、市价下跌 等原因极易发生价值贬损，对此进行确认和计量往往超出会计人员的专业能力。而且 估计的准确度很大程度上依赖于管理当局的“合理假设”和有效运作的内部控制系统。 针对这些在无形资产减值准备理论和实践中出现的种种问题，建议对现有会计准则中 无形资产减值的规定进行补充协调，形成独立的会计准则，并强化上市公司减值准备 相关信息的披露，以解决企业利用减值准备进行会计操纵的问题。 （Ａｕ２００４１１０３３１３） (4)