【中华财税网北京10/11/2004信息】　当企业某一会计期间的应税减项超过应税 收入时，就发生了应税亏损。《国际会计准则第１２号--所得税会计》规定了前溯或 后转的办法，但没有详细规定前溯或后转的具体年限。由此，对于减税利益而产生的 所得税资产（或递延资产）或利得的确认与计量也会因应税亏损的前溯或后转程序不 同而有所不同。 　　所谓前溯，是指当企业发生应税亏损时，可以向前追抵应税收益，从税法规定的 前溯期限内已缴所得税中办理退税。由此产生的税收利得在国际会计准则第１２号中 规定：作为应税亏损向前追溯所追回的与前期有关的退税款，是已实现的税收利得， 应包括在亏损期内的损益表中，应退回但尚未收到的税款应列在资产负债表中。例如， 美国某公司有关资料如下表所示（单位：元）： 　　 年份　 应税收益（亏损　 所得税率（％）应缴所得税（退税） 　　１９９１　　 ３０００００　　　　　４０　　 １２００００ 　　１９９２　　 ４０００００　　　　　３５　　 １４００００ 　　１９９３　　 ２０００００　　　　　３０　　 ６００００ 　　１９９４　　（７０００００）　　　 ３５　　（２６００００） 　　１９９５　　（５０００００）　　　 ３０　　（６００００） 　　１９９６　　 ２０００００　　　　　３０　 　 ０ 　　１９９７　　 ３０００００　　　　　３０　　 ６００００ 　　该公司１９９４年的亏损可根据前溯３年的规定，从政府中得到的退税为 ２６００００元，计算如下：前溯第一年（１９９１年）应收退税额１２００００元， 前溯第二年（１９９２年）应收退税额１４００００元。１９９４年该企业关于所得 税的分录为： 　　借：应收退税款　　２６００００ 　　　贷：所得税转抵利得　　２６００００ 　　所谓后转，是指当前溯期限的应税收益总额不足以抵补应税亏损时，其差额允许 向后转抵应税收益，在未来规定的期限内抵销应缴所得税，这就产生了未来可抵减税 额的时间性差异，即在亏损当期产生了未来的、尚未实现的所得税利益。对于这部分 所得税利益，是否在亏损当期确认，国际会计准则规定了三种情况： 　　第一，出于稳健性原则，一般情况下，在发生亏损当期的损益表中不予确认亏损 后转带来的税收利得，这是因为亏损后转发生的税款抵免利得能否实现，要看今后各 期是否存在应税收益，而这一点在亏损当期是不能肯定的。如果过早确认，很可能导 致资产和收益的高估。因此，这种课税收益只有在实现抵转时才能确认。 　　（１）承上例，１９９５年应税亏损５０００００元，由于１９９３年尚有未追 抵收益２０００００元。因此，１９９５年应税亏损应前溯至１９９３年，应退税 ６００００元，其账务处理为： 　　借：应收退税款　　６００００ 　　　贷：所得税前溯利得　　６００００ 　　这样，１９９５年尚有应税亏损３０００００元需后转，后转将带来的所得税利 益９００００元（３０００００×３０％）不在１９９５年确认。 　　（２）１９９６年应税收益为２０００００元，被１９９５年应税亏损后转抵销。 因此，１９９６年不缴所得税，１９９６年应确认税收抵转利得６００００元 （２０００００×３０％），账务处理为： 　　借：所得税费用　　６００００ 　　　贷：所得税后转利得　　６００００ 　　这样，１９９５年尚有１０００００元应税亏损需后转。 　　（３）１９９７年应税收益３０００００元，抵销１９９５年尚未抵转完的亏损 １０００００元后，仍有２０００００元应税收益，需缴纳所得税６００００元 （２０００００×３０％），同时确认税收抵转利得３００００元（１０００００× ３０％）。１９９７年所得税账务处理为： 　　借：所得税费用　　９００００ 　　　贷：应交税金--所得税　　６００００ 　　　　　所得税后转利得　　３００００ 　　第二，如果确信无疑将来的应税所得足以使亏损的减税利益得以实现，则这部分 所得税抵转利得可以包括在亏损期的收益表中。这里，确信无疑包括以下条件： （１）亏损是由于可以辩明的并且不是反复发生的原因产生的；（２）企业已经建立 了很长时间的获利记录，并且预期将继续保持下去。 　　按照这一规定，例题中在１９９５年亏损当年，如果存在确信无疑所包括的两个 条件，则亏损前溯后的余额３０００００元应予以后转而将要得到的所得税利得 ９００００元也确认在１９９５年，其在１９９５年所作的所得税全部账务处理为： 　　借：应收退税款　　６００００ 　　　贷：所得税前溯利得　　６００００ 　　借：递延所得税减免　　９００００ 　　　贷：所得税后转利得　　９００００ 　　１９９６年所得税会计分录为 　　借：所得税费用　　６００００ 　　　贷：递延所得税减免　　６００００ 　　１９９７年所得税会计分录为 　　借：所得税费用　　９００００ 　　　贷：递延所得税减免　　３００００ 　　　　　应交税金--所得税　　６００００ 　　第三，如果在亏损年度内递延所得税是贷方余额，由于反映这一贷方余额的暂时 性差异的转销本身就形成一笔所得税收益，可以用这笔肯定能实现抵转的暂时性差异 抵销应税亏损而实现所得税后转利得。因此，在亏损当年就可以确认亏损后转带来的 所得税利得，但这个利得仅限于该贷方余额中在依税法规定的亏损后转期内将要发生 抵转的部分。承上例，１９９５年尚需后转而由此得到的所得税后转利得为 ９００００元，这９００００元利得能否在当期全部确认，需看递延税款贷方余额。 假如递延税款贷方余额＞税收利得９００００元，则全部确认，其会计分录为： 　　借：递延所得税减免　　９００００ 　　　贷：所得税后转利得　　９００００ 　　假如递延税款贷方余额≤税收利得９００００元，则当年确认的所得税后转利得 应为递延税款贷方余额，即借记“递延所得税减免”，贷记“所得税后转利得”，同 时，将确认的所得税后转利得在当年的资产负债表中列为递延税款贷方余额的备抵。 以后各期在实现转抵时，账务处理的方法与道理与前面的例题是一样的。 　　如果在亏损当年，递延税款为借方余额，则亏损抵转额的税收利得不予确认，除 非有充分理由证明其在未来期间一定能实现税款减免，因为反映这一借方余额的暂时 性差异的转销将形成一笔应税亏损（亏损追加）。（Ａｕ２００４０９０４４１３） 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(4)