【中华财税网北京09/30/2004信息】　二、短期股权投资的差异分析 　　短期投资是指能够随时变现并且持有时间不准备超过一年（含一年）的投资，包 括股票、债券、基金等。由于债权投资的所得税与会计处理基本相同，这里只就短期 股权投资举例进行分析。 　　Ａ公司有关短期股权投资业务如下： 　　（１）Ａ公司于２０００年２月２０日以银行存款购入Ｂ公司股票１００００股 作为短期投资，每股单价７．２８元，另支付税费４００元，投资成本为７３２００ 元。 　　（２）Ｂ公司于２０００年５月４日宣告于５月２５日发放股利，每股分配 ０．１元的现金股利。 　　（３）２０００年６月３０日，Ｂ公司每股市价６．００元，Ａ企业按单项投资 计提短期投资跌价准备１２２００元（７３２００－１０００－１００００× ６．００）。 　　（４）２０００年１２月３１日，Ｂ公司每股市价上升至６．５０元。Ａ公司应 冲回短期投资跌价准备５０００元。 　　（５）２００１年元月４日，将Ｂ公司股票全部转让，取得转让收入８８０００ 元，转让过程中发生税费２００元。 　　假设Ａ公司２０００年税前利润总额６０００００元，２００１年税前利润总额 ８０００００元。Ａ公司所得税税率为３３％，Ｂ公司所得税税率为１５％。Ａ公司 除投资Ｂ公司股票外，无其他投资业务，也无其他纳税调整项目。则Ａ公司的上述业 务应进行如下处理： 　　（１）２０００年２月２０日，会计分录如下： 　　借：短期投资--股票（Ｂ企业）　　７３２００ 　　　贷：银行存款　　７３２００ 　　（２）短期投资在会计上只确认处置收益，不确认持有收益。投资准则规定，短 期投资的现金股利或利息，应于实际收到时，冲减投资的账面价值，但已收到的，已 计入应收项目的现金股息或利息除外（这里“已计入应收项目的现金或利息”是指短 期投资取得时实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期 但尚未领取的债券的利息）。Ａ企业分录如下： 　　借：应收股利--Ｂ企业　　１０００ 　　　贷：短期投资--股票（Ｂ企业）　　１０００ 　　按照《通知》第一条第一款的规定，只要是从被投资企业所得税后累计未分配利 润和累计盈余公积金中分配取得的分配支付额均应确认为股息性所得；另据《通知》 第一条第三款规定，除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算， 被投资企业会计账务上实际做分配处理时（而不是收付实现制），投资方企业应确认 投资所得的实现。 　　因此，对２０００年５月４日Ｂ企业宣告发放的股利，应并入应纳税所得额征税。 这里应调增所得额１０００元。 　　（３）我国投资准则要求，短期投资的期末计价采用成本与市价孰低法，即比较 短期投资的成本与市价，以其较低者作为短期投资的账面价值。企业可根据自身情况， 分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计算并确定计提的跌价损失准备；但如果 某项短期投资比较重大（占整个短期投资１０％及以上），则应按单项投资为基础计 算并确定计提的跌价损失准备。Ａ公司只有一项短期投资，公司按单项投资计提跌价 准备，会计分录如下： 　　借：投资收益--短期投资跌价准备　　１２２００ 　　　贷：短期投资跌价准备--Ｂ企业　　１２２００ 　　（４）股票市价回升，应在原提取的准备数额内冲回。分录为： 　　借：短期投资跌价准备--Ｂ企业　　５０００ 　　　贷：投资收益--短期投资跌价准备　　５０００ 　　Ａ企业本年度实际提取跌价准备为：１２２００－５０００＝７２００（元）。 　　国税发［２０００］８４号《企业所得税税前扣除办法》第六条第三款规定，存 货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金（包括投 资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金， 在计算应纳税所得额时不得扣除。 　　由于会计上提取跌价准备时记入了“投资收益”科目，冲减了当年会计利润，因 此应调整应纳税所得额。这里应调增所得额７２００元。 　　２０００年应纳所得税额＝（６０００００＋７２００）×３３％＋１０００÷ （１－１５％）×（３３％－１５％）＝２００３７６＋２１１．７６＝ ２００５８７．７６（元） 　　（５）短期投资对外转让，会计上应将转让的投资成本及相应的跌价准备同时结 转，并计算转让收益。分录为： 　　借：银行存款　　８７８００ 　　　　短期投资跌价准备--Ｂ企业　　７２００ 　　　贷：短期投资--股票（Ｂ企业）　　７２２００ 　　　　　投资收益--出售短期投资　　２２８００ 　　２００１年Ａ企业将持有的Ｂ企业股票全部对外转让，应确认股权转让所得。股 权转让所得＝转让收入－计税成本－转让税费＝８８０００－７３２００－２００＝ １４６００（元）。 　　会计上股权转让所得为２２８００元，由于这部分收益已包含在２００１年会计 利润总额之中，因此，应调减所得额＝２２８００－１４６００＝８２００（元）。 　　应纳企业所得税额＝（８０００００－８２００）×３３％ 　　　　　　　　　　＝２６１２９４（元） 　　这里应当注意两点： 　　（１）税收上确认股权转让所得与会计上确认的股权转让收益不同，这就是会计 核算方法与税收规定的差异。主要体现在会计成本与计税成本的不同：①短期股权投 资计税成本的余额不扣除实际收到的分配股息，而会计成本则将持有期间收到的分配 股息从成本中扣除；②如果短期投资持有期间，投资方从被投资方取得股票股利，税 收上按股票面值作为股息性所得处理，并增加计税成本，而会计上只作备查登记，不 增加投资成本（由于股数增加，单位成本减少）；③按照企业所得税税前扣除办法的 规定，为投资而发生的借款费用应计入投资成本，但在会计上则计入当期损益。 　　（２）股息性所得（持有收益）与投资转让所得（处置收益）税收待遇不同：股 息性所得是投资方企业从被投资单位的税后利润（累计未分配利润和盈余公积）中分 配取得的，属于已征收过企业所得税的税后所得（如果被投资单位免征企业所得税， 按饶让原则，应视同税后所得），原则上应避免重复征收企业所得税按现行政策规定， 只对非因享受定期减免税优惠而从低税率地区分回的股息性所得，补缴差别税率部分 的企业所得税。企业处置权益性投资的转让所得，应全额并入企业应纳税所得额之中。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 （４）