【中华财税网北京12/05/2003信息】　第三章 增值税避税筹划技巧 　　第一节 增值税避税筹划要点 　　通过新的税制改革，增值税已经成为国税的第一大税，也是我国财政收入的主要 来源。根据增值税的优惠政策和法律条文，增值税的避税要点主要有以下几个方面。 　　1．根据增值税条例规定的基本税率和低税率进行合理的纳税筹划 　　这样做其所应用的手段在于根据税收法规对5类货物的界定上的缺陷或疏忽，例 如这5类货物中有农机和农用物品这一类，规定适用13％税率，农机是指农机整机， 而农机零部件则不属于“农机”的征收范围，而一些生产农机的企业也许既生产农机 整机也销售农机零部件，而且可以把一些小农机装配成功能效用更大的农机，在实际 生活中往往很难区分哪些是销售整机的收入，哪些是销售部件的收入，而且是否因为 一些小农机可以装配成更大的农机而认为这些小农机是属于17％税率；整体与“零部 件”，很难界定，所以企业就往往利用这些法规规定上的模糊概念来规避较高的税收。 　　2．通过挂靠几种免征增值税项目来达到避税的目的 　　新增值税条例规定了几类免征增值税项目，于是一些企业就以各种方式改变经营 范围和经营项目，以满足免税项目，实现合理避税的目的”。 　　3．利用采购农产品享有10％的扣除条款来避税 　　这方面，往往留给避税的空间比较大，特别是直接从农民手里收购的农产品，因 为这部分商品与农民有关。由于我国长期以来的商品经济不发达，农产品商品化程度 低，导致农产品买卖的结算制度、付款制度以及票证管理极不健全，这给企业避税或 偷、漏税带来很多机会。如企业可以扩大购入农产品的收购额，从而扩大了扣除税额， 甚至虚减利润影响所得税的征收。 　　4．利用一般纳税人和小规模纳税人的区别来避税 　　由于一般纳税人和小规模纳税人税款计算是不同的，而且在这两种计算方法中也 许一种对纳税人来说特别有利，于是就有可能一般纳税人有意降格为小规模纳税人或 者有条件成为一般纳税人的特意不作一般纳税人，以便于避税。当然也有可能本不符 合一般纳税人条件的企业尽量改变条件，以便被认定为一般纳税人，从而达到少纳税 款的经济目的。 　　5．利用增值税发票避税 　　由于新增值税按增值税专用发票所注明的增值税款来扣除进项税额，所以从某种 意义上说，增值税票几乎已取得人民币同等的效能。企业为了尽可能地增加进项税额， 就在专用发票上进行筹划。比如有两项交易，一项可以开专用发票但价格较高，但 另一项不能开具专用发票但价格很便宜。企业在权衡收益以后，也许就更乐意选择前 者，因为可扣的进项税额远大于价格的差异。 　　6．利用不同的货物销售价格进行避税 　　由于增值税的销项税额与销售额有关，纳税人为使其销项税额尽可能小，就有可 能尽量地压低销售价格，与购买方相互协商以达到少纳税的目的；同时压低的这一部 分价格则有可能从购买方以其他方式获得一部分补偿，而购买方也获得一部分利益， 双方利益均沾。这种避税方式在关联企业间更为常见。 　　7．利用委托加工费，通过委托加工费避税 　　这也需要双方联合起来，扩大委托加工费，以增加进项税额，从而达到避税目的。 　　8．利用具有弹性的进口价格避税 　　这与第六条有某些相似之处，所不同的则是纳税人通过与国外联合，压低进口货 物，从而减少进口货物的计税依据，直接减少税款。 　　9．利用混合销售机会进行纳税筹划。 　　纳税人可能利用混合销售机会把高税的项目按低税业务计算来避税，或者利用混 合销售把应纳增值税的项目变为纳营业税的项目，以从中获得税收利益。 　　在市场经济的激烈竞争中，企业的跨行业经营现象已越来越普遍。兼营和混合销 售就是指纳税人在经营活动中同时涉及了增值税和营业税的征税范围。税法对这两种 经营行为及如何征税都作了比较明确的界定，企业在其经营决策时若能作出一些合理 的税收筹划，可以获得节税利益。 　　(1)兼营与混合销售的筹划原理 　　纳税人在进行筹划时，主要是对比一下增值税和营业税税负的高低，然后选择低 税负的税种。一般情况下，大家认为增值税税负肯定高于营业税税负，但实际上未必 如此。 　　增值税一般纳税人的计税原则是，应纳税额等于企业经营的增值额乘以增值税税 率，增值额和和经营收入的比率称为增值率，所以应纳增值税税额也等于经营收入总 额乘以增值率再乘以增值税税率；营业税应纳税额等于经营收入总额乘以营业税税率。 为比较二者税负高低，设经营收入总额为Y，增值率为D，增值税税率为t1，营业税 税率为t2，则有： 　　应纳增值税税额＝Y×D×t1 　　应纳营业税税额＝Y×t2 　　当二者税负相等时有：Y×D×t1＝Y×t2，则D＝t2／t1。 　　由此可以得出结论：当实际的增值率大于D时，纳税人筹划缴纳营业税比较合算； 当实际增值第等于D时，缴纳增值税和营业税税负安全一样；当实际的增值率小于D 时，缴纳增值税比较合算。 　　实际增值率计算公式如下： 　　纳税人实际增值率＝增值额÷经营收入总额＝(经营收入总额－允许扣除项目金 额)÷经营收入总额 　　上面分析了兼营和混合销售税收筹划的原理，纳税人在实际运用时，还受到税法 对这两种经营行为征税规定的限制，下面结合有关征税规定，说明其原理的具体运用。 　　(2)兼营的税收筹划 　　兼营是指纳税人既销售增值税的应税货物或提供增值税应税劳务，同时还从事营 业税的应税劳务，并且这两项经营活动间并无直接的联系和从属关系。 　　税法规定兼营行为的征税办法，纳税人若能分开核算的，则分别征收增值税和营 业税；不能分开核算的，一并征收增值税，不征营业税。这一征税规定说明，在兼营 行为中，属于增值税的应税货物或劳务不论是否分开核算，都要征增值税，没有筹划 余地；而对营业税的应税劳务，纳税人可以选择是否分开核算，来选择是缴纳增值税 还是营业税。 　　兼营行为的产生有两种可能： 　　a．增值税的纳税人为加强售后服务或扩大自己的经营范围，涉足营业税的征税 范围，提供营业税的应税劳务； 　　b．营业税的纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税 的应税劳务。 　　在前一种情况下，若该企业是增值税的一般纳税人，因为提供应税劳务时，可以 得到的允许抵扣进项税额也就少，所以选择分开核算分别纳税有利；若该企业是增值 税小规模纳税人，则要比较一下增值税的含税征收率和该企业所适用的营业税税率， 如果企业所适用的营业税税率高于增值税的含税收率，选择不分开核算有利。 　　第二种情况下，由于企业原来是营业税纳税人，转而从事增值税的货物销售或劳 务提供时，一般是按增值税小规模纳税人方式来征税，这和小规模纳税人提供营业税 的应税劳务的筹划方法一样。 　　[案例43] 某计算机公司是增值税小规模纳税人。该公司既销售计算机硬件，也 从事软件的开发与转让，某月硬件销售额为18万元，另接受委托开发并转让软件取得 收入2万元，该企业应作何种纳税筹划?(硬件销售的税率为4％，转让无形资产的营业 税税率为5％) 　　不分开核算：应纳增值税＝200000÷(1＋4％)×4％＝7692(元)； 　　分开核算：应纳增值税＝180000÷(1＋4％)×4％＝6923(元)，应纳营业税＝ 20000×5％＝1000(元)，所以不分开核算可以节税231元。 　　(3)混合销售的税收筹划 　　混合销售行为是指企业的同一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉及营业税的 应税劳务，而且提供应税劳务的目的是直接为了销售这批货物而作出的，二者间是紧 密相连的从属关系。混合销售是面向同一购买人的，增值税应税货物和营业税应税劳 务是合并定价，二者不可能分开核算。 　　对混合销售的税务处理办法是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单 位及个体经营者以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、 企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。 这里所谓“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人 的年货物销售额与非应税劳务营业额的合计中，年货物销售额超过50％，非应税劳务 不到50％。 　　纳税人可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例，来达到选择缴纳低税负税 种的目的。因为在实际经营活动中，纳税人的兼营和混合销售往往同时进行，纳税人 只要使应税货物的销售额能占到总销售额的50％以上，则缴纳税值税；反之若应税劳 务占到总销售额的50％以上，则缴纳营业税。 　　[案例44] 某建筑材料商店，在主营建筑材料批发和零售的同时，还兼营对外承 接安装、装饰工程工程作业。该商店是增值税一般纳税人，增值税税率为17％。本月 对外发生一笔混合销售业务，销售建筑材料并代客户安装，这引起建筑材料的购入价 是100万元，该商店以115万元的价格销售并代为安装，该企业应如何进行税收筹划( 营业税税率为3％)? 　　企业实际增值率＝(115－100)／115×100％＝13．04％，而D＝3％÷17％×100 ％＝17．6，％，企业实际增值率小于D，选择缴纳税值税合算，可以节税0．9万元 [115×3％－(115×17％－100×17％]。也就是企业应当设法使货物的销售额占到全 部营业额的50％以上。 　　[案例45] 某建筑公司主营建筑工程施工业务，同时了兼营建筑材料的批发。当 年承接某单位的办公大楼建造工程，双方议定由建筑公司包工包料，合并定价，工程 总造价为1200万元。工程完工后，建筑公司在施工中使用的建筑材料按市场价折算为 1000万元，但该公司实际进价为800万元，工程建筑施工费为200万元。该公司应如何 进行纳税筹划(营业税税率为3％)? 　　建筑材料销售的实际增值率＝(1000－800)／1000×100％＝20％。D＝3％÷17％ ×100％＝17．6％，企业实际增值率大于D，应当筹划缴纳营业税。即要使该公司当 年总的营业额中应税劳务占50％以上，这样可以节税32万元[(1200×17％－800×17 ％)－1200×3％]。 　　10．利用对自用于连续生产的产品免税这一规定来避税 　　纳税人有可能会尽可能使用自产的产品作原料以代替外购原料。 (4)