【中华财税信息网北京03/23/2005信息】　根据审计准则的规定，审计人员对于 被审计单位会计报表重大错报行为，应该合理运用现代先进的审计技术，在查明事实 真相之后，严格按照有关法规的要求，对有问题的报表项目进行调整。由于大多数的 审计是事后审计，这时被审计单位有关账目金额已经封账，因此，审计人员要按照原 来错账的相反路径去调账，这已经不可能。这时，审计人员应该另辟新径，才能顺利 完成审计调账过程。 　　一、审计调账的基本思路 　　对于事后审计来说，审计人员要根据被审计单位的会计报表重大错报情况，提出 中肯的调账意见。在提出重编财务报告时，审计人员应该首先调整利润表，其次是资 产负债表，如有必要，最后再调整现金流量表。 　　１．损益表项目的调账思路 　　对于损益表的项目，由于它们是虚账户，即它们是不可盘存的项目，平时这些项 目的金额都要逐月结转至“本年利润”账户中，即这些账户的月末余额为零，同时， 到每年的年末，“本年利润”账户也要进行结转，最后在计算了本年度的全部损益并 做各种处理后，“本年利润”账户年末余额也为零。因此，一旦发现被审计单位存在 问题，审计人员对于损益表的项目，是不能直接按照其相反方向和相同金额来提出调 账意见的。例如，审计人员事后发现某企业多计“管理费用”２００００元，就不能 直接调减“管理费用”２００００元。原因很简单，这时“管理费用”的相关错误影 响已经转到“利润分配”、“应交税金”和“盈余公积”中去了。在这种情形下，审 计人员可以根据这类错误对损益表的实际影响，提出中肯的调账意见。 　　２．资产负债表项目的调账思路 　　对于资产负债表的项目，由于它们一般是实账户，而且是可盘存的账户，因此， 只要存在错误金额，审计人员便可以按照其错误金额的相反方向，正确促出调账意见。 例如，被审计单位多转主营业务成本１００元，即库存商品账面成本多减１００元。 审计人员在调账时，可以直接调增库存商品１００元就行了。因此，审计人员对于资 产负债表项目的调账思路是：对于实账户错误金额的调整，应该按照该项目对资产负 债表及其相关账户的影响金额的相反方向，按照相同的金额进行调整。 　　３．现金流量表项目的调账思路 　　对于资产负债表和损益表的错误项目的调整，一般不会影响到调账前的现金流量 表的相关项目。按照我国现行的会计制度的规定，在审计中一旦发现被审计单位存在 错误项目，原则上不对前期现金流量表的项目作出相应调整。例如，审计中发现被审 计单位会计科长多报自己亲戚的医药费５００元，用“现金”支付。这时，应调增 “应付福利费”５００元，同时调增“其它应收款”或“现金”５００元，而对于现 金流量表来说，审计人员可以按照制度的规定，不提出调整意见。原因是，即使该企 业在事后收回了多报的“医药费”５００元，它对于前期的现金流量表也不会带来影 响，而只是会影响到调账当年的现金流量表。当然，和资产负债表项目的调账原则相 类似，在审计被审计单位的各年比较财务报告时，对于这些错误金额，审计人员则要 注意提请被审单位及时调整包括现金流量表在内的相关项目的前期金额。 　　二、审计调账的两种基本路径 　　在审计实务中，审计人员有两种基本调账路径可供选择，即全部过程调整法和最 终结果调整法。 　　（一）全部过程调整法 　　它指的是假设被审计单位当月未对损益表项目作任何结转的前提下，审计人员可 按照被审计单位错误项目的相反路径，对这些错误项目和金额逐一进行更正，最后达 到调整账户金额或报告项目的目的。这种调账方法通常只适合于当月发现问题并在当 月处理的情形（假设是内部审计人员及时发现的错误）。假设２００５年１月１０日， 审计人员发现Ａ公司２００５年１月１日错误地将购入的一台行政管理部门的电脑， 计入“低值易耗品”，价值１２０００元，不计净残值，按一次摊销法进行核算，但 审计人员认为按照现行财务制度的规定，该电脑应该计入“固定资产”项目，其预计 使用年限为１０年。另假设按照平均年限法计提折旧，所得税率为３０％，不考虑提 取盈余公积金的影响。则按照全部过程调整法，其正确调账路径为： 　　１．低值易耗品项目的调整 　　借：低值易耗品　　１２０００ 　　　贷：管理费用　　 １２０００ 　　２．固定资产项目的调整 　　借：固定资产　　１２０００ 　　　贷：低值易耗品　　１２０００ 　　（二）最终结果调整法 　　它指的是审计人员在发现问题后，不是逐一按照被审计单位原来的错误路径去调 整账目，而是按照这些项目对财务报告及其相关账户的实质影响来提出正确的调账意 见。假设２００５年１月１８日，审计人员发现Ｂ公司２００４年９月２０日多转材 料成本１０００元，该批材料的产品完工率为５０％，完工产品的产销率为８０％ （按照分批认定法结转各项存货成本）。又假设该公司适用的所得税率为３０％，盈 余公积金提取比率为１０％（不考虑以前年度补亏及其其它因素的影响），则按照最 终结果调整法，其正确的调账路径为： 　　１．计算相关错误项目的影响金额 　　审计人员可以按照相关会计制度的规定，对被审计单位的错误项目进行复算，然 后根据其对相关财务报告及其账户的影响金额提出正确的调账意见。由于多转材料成 本１０００元，这时对相关账户的最终影响金额为： 　　（１）少计原材料：１０００元； 　　（２）多计生产成本：１０００（１－５０％）＝５００元； 　　（３）多计库存商品：１０００（１－５０％）（１－８０％）＝１００元； 　　（４）多计主营业务成本：１０００（１－５０％）８０％＝４００元； 　　（５）少计税前利润：４００元； 　　（６）少计应交税金：４００×３０％＝１２０元； 　　（７）少计盈余公积：４００（１－３０％）１０％＝２８元； 　　（８）少计未分配利润：４００（１－３０％）（１－１０％）＝２５２元。 　　２．提出正确的调账意见 　　审计人员根据以上的分析，可以提出如下正确的调账意见： 　　（１）调增“原材料”１０００元（借方）； 　　（２）调减“生产成本”５００元（贷方）； 　　（３）调减“库存商品”１００元（贷方）； 　　（４）调增“应交税金”１２０元（贷方）； 　　（５）调增“盈余公积”２８元（贷方）； 　　（６）调增“未分配利润”２５２元（贷方）。 　　根据最终结果调账法，审计人员正确的调账分录为： 　　借：原材料　　 １０００ 　　　贷：生产成本　 　 ５００ 　　　　　库存商品　　 １００ 　　　　　以前年度损益调整 ４００ 　　借：以前年度损益调整　４００ 　　　贷：应交税金—所得税 １２０ 　　　　　盈余公积　　 ２８ 　　　　　未分配利润　　 ２５２ （ｂｔ２００５０３０４１１２） (4)