《企业会计制度》对固定资产的入账成本作了明确规定，但这不可避免地造成固定资产的人账成本与计税成本的差异，因为这种差异属于时间性差异，影响是长期的，因此必须认真对待。下面对企业固定资产入账成本与计税成本的差异作一分析比较。
　　一、购建固定资产入账成本与计税成本的差异分析
　　1．企业用自有资金购建的固定资产入账成本与计税成本。会计制度规定，在建工程达到预定可使用状态之前所发生的支出全部计入固定资产的入账成本；而《企业所得税税前扣除办法》(国税发［2000］84号)规定，在建工程交付使用前所发生的支出不允许在计算应纳税所得额时扣除，由于工程“达到预定可使用状态”与工程“交付使用”可能会存在一定的时间差，因此可能会造成固定资产的入账成本与计税成本存在差异。
　　2．企业举债购建的固定资产入账成本与计税成本。企业举债购建固定资产，由于涉及到借款费用特别是利息问题，会计制度具体明确了界定借款费用资本化的起点(即开始资本化)、借款费用资本化的终点(即停止
　　资本化)及由于不正常情况下暂停资本化的条件等问题，同时还规定了利息资本化金额的计算方法。而《企业所得税税前扣除办法》规定，为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本，有关资产交付使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。这就造成了会计上与税法上对借款费用特别是利息处理的时间规定以及金额计算方面存在差异，这种差异会造成将来固定资产计提折旧与在计算应纳税所得额时扣除的折旧存在差异，因此影响是长期的。
　　［例1］光明公司向某建设银行贷款200万元，年利率5%，用于某工程项目。2001年1月1日取得200万元贷款，当年7月1日开始施工，先期一次投入100万元，2002年1月1日又投入100万元，但是2月1日至6月30日因不正常的原因停工5个月。工程项目在2002年9月30日达到预定可使用状态，2002年12月31日交付使用。
　　2001年1月1日光明公司尽管取得了银行贷款，但由于没有发生工程支出，因此上半年的借款利息50000元(2000000×5%×1/2)不允许资本化，只能计入财务费用。7月1日起至年末利息能够资本化的金额计算如下：
　　资本化率＝(2000000×5%×1/2)/200(0)0＝2.5%
　　资本化金额＝1000000×2.5%＝25000元，而下半年负担的利息为50000元，超过25000元部分计入财务费用。
　　2002年1月资本化金额＝2000000×5%×1/12＝8333.33元，与当月负担的利息费用一致。2月1日至6月30日因为停工5个月，应暂停资本化，其利息全部计入财务费用即2000000×5%×5/2＝41666.67元。7月1日至9月30日资本化的金额为＝2000000×5%×3/12＝25000元，10月1日至12月31日停止资本化，该期间25000元的利息全部计入财务费用。
　　按照税法规定，企业在2年期间的利息200000元应全部计入固定资产的计税成本，不允许在计算应纳税所得额时扣除，因此，会计成本为2058333.33元，计税成本为2200000元。
　　二、以非货币性交易方式取得固定资产的入账成本与计税成本的差异分析
　　会计制度规定，以非货币性交易换入的固定资产，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值；而税法规定，以企业的非现金资产交换固定资产属于视同销售业务，等同于先销售企业的非现金资产，然后以同等金额购买固定资产，这样会造成企业固定资产的入账成本与计税成本的差异。
　　［例2］江南企业以一项自产产品(账面成本为8000元，市价为10000元)置换光明公司一台设备(账面原值15000元，累计折旧6000元，市价为10000元)。
　　江南企业会计核算如下：
　　借：固定资产9700(8000＋1700)
　　　　贷：库存商品8000
　　应交税金--应交增值税
　　(销项税额)1700(10000×17%)
　　按会计制度规定，江南企业固定资产的入账成本为9700元；而按税法规定，交易双方均需作视同销售处理，江南企业取得固定资产的计税成本应为10(0(1＋17%)＝11700元。
　　三、以债务重组方式取得固定资产的入账成本与计税成本的差异分析
　　会计制度规定，企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的固定资产，按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为人账价值。
　　《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令第6号)规定，债务人(企业)以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债权人(企业)取得的非现金资产，应当按照该资产的公允价值(包括与转让资产有关的税费)确定其计税成本。
　　［例3］光明公司销售一批货物给长江公司，价税合计100000元，现长江公司无力偿还，经双方协商进行债务重组，同意长江公司以一台设备(账面金额110000元，累计折旧50000元，公允价为80000元)偿还全部债务。
　　光明公司会计核算如下
　　借：固定资产100000
　　　　贷：应收账款100000
　　因此光明公司固定资产的入账成本为100000元，按照《企业债务重组业务所得税处理办法》规定，光明公司取得的该项固定资产的计税成本应为80000元。
　　四、接受捐赠固定资产的入账成本与计税成本的差异分析
　　会计制度规定，接受捐赠的固定资产，应按以下规定确定其入账价值：1．捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为人账价值；2．捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其入账价值：同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为人账价值；同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按受赠固定资产的预计未来现金流量现值，作为人账价值；3．捐赠系旧的固定资产，按照上述方法确认的价值，减去按该项资产新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为人账价值。
　　企业接受固定资产捐赠时，借记“固定资产”账户，贷记“待转资产价值”账户；年末，借记“待转资产价值”账户，贷记“资本公积--接受捐赠非现金资产”和“应交税金--应交企业所得税”账户。
　　根据《国家税务总局关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》(国税发［2003］45号)规定，企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。
　　［例4］光明公司接受一项固定资产捐赠，未取得捐赠方有关凭证，当时该同类固定资产的市场价格为20万元，公司适用的所得税税率为33%。
　　光明公司接受捐赠时：
　　借：固定资产200000
　　　　贷：待转资产价值200000
　　年末全部计入应纳税所得额：
　　借：待转资产价值200000
　　　　贷：资本公积--接受捐赠非
　　现金资产准备134000
　　应交税金--应交所得税66000
　　光明公司接受捐赠取得的固定资产人账成本为200000，计税成本也为200000元，尽管两者之间没有差异，但也要认真重视此类问题，否则也有可能造成企业少交企业所得税。
　　五、以融资租赁方式取得固定资产的入账成本与计税成本的差异分析
　　会计制度规定，融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为人账价值。如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或低于30%的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额，作为固定资产的入账价值。企业核算时，借记“固定资产(两者中较低者)”账户和“未确认融资费用(差额)”账户，贷记“长期应付款--应付融资租赁款(最低租赁付款额)”账户。
　　企业所得税暂行条例实施细则规定，以融资租赁方式租人的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投人使用前发生的利息支出和汇兑损益等费用后的价值计价。根据《企业所得税税前扣除办法》有关规定，纳税人以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用。
　　［例5］宏大公司1月1日向A公司租人设备一台，租赁期从双方签定租赁合约的当天开始。假定设备租期为五年，每年租金为70000元，同期银行贷款利率为10%，年金现值系数为3.791，不再向A公司支付其他费用。则最低租赁付款额为265370元(70000×3.791)。当期A公司该设备的账面价值为280000元。
　　借：固定资产--融资租入固定资产265370
　　未确认融资费用84630
　　　　贷：长期应付款--应付融资租赁款350000
　　因此宏大公司融资租入固定资产的入账成本为265370元，而按税法规定，宏大公司的固定资产计税成本为70000×5＝350000元。如果租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30%的，在租赁开始日，企业也可以按最低租赁付款额作为固定资产的人账价值(两种方法任选，但超过30%的只能采用上述一种方法)。
　　借：固定资产--融资租入固定资产(最低租赁付款额)350000
　　　　贷：长期应付(下转第47页)
　　款--应付融资租赁款(最低租赁付款额)350000
　　如果按此方法，则宏大公司融资租入固定资产的入账成本和计税成本均为350000元。
　　对于小企业而言，《小企业会计制度》规定，小企业融资租人的固定资产，应在租赁开始日，按租赁协议或者合同确定的价款、运输费、途中保险费、安装调试费以及融资租人固定资产达到预定可使用状态前发生的借款费用等，借记“固定资产一一融资租入固定资产”账户，按租赁协议或者合同确定的设备价款，贷记“长期应付款一应付融资租赁款”账户，按支付的其他费用，贷记“银行存款”等账户。因此，《小企业会计制度》与税法关于融资租入固定资产的成本基本一致，主要差别在于固定资产“达到预定可使用状态"与“交付使用”的差异。
　　六、固定资产改良支出的入账成本与计税成本的差异分析
　　《企业会计准则--固定资产》规定，与固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，应当作为固定资产改良支出，计入固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。除此以外的后续支出，应当确认为当期费用，不再通过预提或待摊的方式核算。企业在日常核算中应依据上述原则判断固定资产后续支出是应当资本化，还是费用化。
　　《企业所得税税前扣除办法》规定，纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值。符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：(一)发生的修理支出达到固定资产原值20%以上；(二)经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上；(三)经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
　　因此，对照两者可以发现，对于固定资产改良的判定标准会计制度规定与税法规定存在一定差异，企业应根据会计职业判断来区分企业固定资产的后续支出到底是改良支出，还是修理支出来考虑资本化问题，在计算应纳税所得额时按税法规定进行处理。由于固定资产入账成本与计税成本之间的差异，属于时间性差异，因此影响是长期的。企业可通过固定资产台账具体反映各种来源的固定资产人账成本与计税成本对照表，同时列出每一会计期间会计计提的折旧与允许在计算应纳税所得额的金额及差异，对时间性差异进行处理。