【中华财税网北京11/15/2004信息】 《
企业会计制度》规定，企业将自己生产
的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、
职工福利奖励等方面，体现的是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成
立的标志；企业不会因将自己生产的产品用于在建工程等而增加现金流量，也不会增
加企业的营业利润。因此，会计上对此笔业务不作销售处理。
而《
财政部、国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知》（财税字
[１９９６]０７９号）规定，企业将自己生产的产品用于上述方面时，应视同对外销
售计算缴纳企业所得税。其产品的销售价格应参照同期同类产品的市场销售价格；没
有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格。
由此可见，会计制度和税法在对上述业务的处理方面存在明显的差异：其一，收
入的确认不同，会计上对自产产品用于在建工程不记收入，而税务上则要求按销售处
理，计算相应的销售收入；其二，在建工程的会计成本和计税价格不同，会计上按成
本计价，而税务上则是按视同销售价格计价，这进而影响到在建工程完工后固定资产
折旧的计提和税前扣除。
例：２００１年１２月１０日，甲企业将其生产的一批产品用于在建工程，该批
产品的成本为８００００元，市场价格为１０００００元，适用的增值税税率为
１７％。在建工程还发生其他支出１０３０００元，其于当年１２月２５日完工并作
为固定资产投入使用。预计该项固定资产使用寿命为１０年，净残值率为５％，甲企
业采用直线法计提折旧。２００４年１２月２０日，甲企业将该固定资产出售，发生
清理费用１０００元，取得价款１８００００元。为简化计算，假设该企业按年计提
折旧，折旧年限和残值率符合税法的规定，所提折旧全部影响当期损益，固定资产未
发生减值，转让时不涉及有关税费。
２００１年１２月，购建固定资产时，
借：在建工程 １０３０００
贷：银行存款等 １０３０００
甲企业将其生产的产品用于在建工程，按照《
增值税暂行条例》的规定，应视
同销售计算增值税销项税额＝１０００００×１７％＝１７０００元。
借：在建工程 ９７０００
贷：库存商品 ８００００
应交税金--应交增值税（销项税额） １７０００
１２月２５日，在建工程完工投入使用，
借：固定资产 ２０００００
贷：在建工程 ２０００００
２００１年，甲企业将其生产的产品用于在建工程，会计上不确认收入；而税务
上应按视同销售处理，确认销售收入１０００００元，销售成本８００００元，即确
认所得２００００元（１０００００－８００００）。因此，甲企业在申报２００１
年企业所得税时，应调增应纳税所得额２００００元。
此时，该项固定资产的计税成本＝１０３０００＋１０００００＋１７０００＝
２２００００元。
２００２年，甲企业会计上应计提折旧＝[２０００００×（１－５％）]÷１０
＝１９０００元，
借：制造费用等 １９０００
贷：累计折旧 １９０００
按照税法的规定，２００２年允许税前扣除的折旧＝[２２００００×（１－
５％）]÷１０＝２０９００元。
由上看出，会计上比税务上少提折旧１９００元（２０９００－１９０００）。
因此，甲企业在申报２００２年企业所得税时，应调减应纳税所得额１９００元。
２００３年的会计与税务处理与２００２年相同，也应调减应纳税所得额
１９００元。
２００４年计提固定资产的折旧时，
借：制造费用等 １９０００
贷：累计折旧 １９０００
１２月２０日，将固定资产出售时，
借：固定资产清理 １４３０００
累计折旧 ５７０００
贷：固定资产 ２０００００
借：固定资产清理 １０００
贷：银行存款 １０００
借：银行存款 １８００００
贷：固定资产清理 １８００００
借：固定资产清理 ３６０００
贷：营业外收入 ３６０００
２００４年会计上折旧为１９０００元，而计税上折旧为２０９００元，会计上
少计折旧１９００元，应调减应纳税所得额１９００元。
另外，会计上确认固定资产转让收益３６０００元；税务上确认固定资产转让收
入１８００００元，累计计税折旧＝２０９００×３＝６２７００元，计税成本＝
２２００００－６２７００＝１５７３００元，清理费用１０００元，转让所得＝
１８００００－１５７３００－１０００＝２１７００元。会计收益超过计税所得
１４３００元（３６０００－２１７００），应调减应纳税所得额１４３００元。
２００４年共计应调减应纳税所得额１６２００元（１９００＋１４３００）。
综上所述，如果将２００１年至２００４年作为一个期间，应调增应纳税所得额
＝２００１年调增额＋２００２年调增额＋２００３年调增额＋２００４年调增额＝
２００００－１９００－１９００－１６２００＝０。（bu20041112）
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