【中华财税网北京10/19/2004信息】　存货在大多数企业的流动资产总额中占有 较大的比重，而且处于不断购买、耗用和销售之中，因而存货数量及其价值的确认 （即存货计价问题）至关重要。并且采用不同的存货计价方法对企业财务状况的经营 成果会产生不同的影响。而不少企业由于对这个问题认识不全面，理解不深刻，或受 某一方面因素的影响，对企业存货计价方法做了不切合企业实际的选择，从而对企业 的存货管理、财务状况和经营成果造成不利影响。在此，笔者对不同存货计价方法进 行分析比较评价，帮助企业做出合理选择。 　　存货成本流转的假设 　　企业的存货是不断流动的，有流入也有流出，流入与流出相抵后的结余即为期末 存货，本期期末存货结转到下期即为下期的期初存货，下期继续流动，就形成了生产 经营过程中的存货流转。 　　存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。企业存货实物在实际生产经营过程 中的流转成为存货的实物流转。所谓存货成本流转指外购或自制存货的成本流入及出 售商品时的成本流出。在理论上，存货的成本流转与其实物流转应当一致，也就是说， 购置存货时所确定的成本应当随着该存货的销售或耗用而结转。例如，某商品购进成 本，第一批１００件单价１５元，第二批５０件单价１０元，第三批８０件单价１１ 元。本期销售结果是，第一批售出８０件，第二批售出３０件，第三批售出１０件。 由此可见，该商品的成本流转与实物流转是一致的，但在实际工作中，这种一致的情 况非常少见的。因为，企业的存货进出量很大，存货的品种繁多，存货的单位多变， 难以保证各种存货的成本流转与实物流转相一致。由于同一种存货及单价不同，但均 能满足销售或生产的需要，在存货被销售或耗用后，毋需逐一辨别哪一批实物被发出， 哪一批实物留作库存，成本的流转顺序和实物的流转顺序可以分离，只需要按照不同 的成本，流转顺序确定已发出存货的成本和库存存货的成本即可。这样就出现了存货 成本流转的假设。 　　采用某种存货成本流转的假设，在期末存货与发出存货之间分配成本，就产生了 不同的存货成本分配方法，即发出存货的计价方法。按照国际会计惯例，结合我国的 实际情况常见的存货计价方法有：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权 平均法、后进先出法等。 　　几种存货计价方法的分析 　　个别计价法 　　个别计价法，又称分批实际法，个别认定法，具体辨认法。这种方法是假设存货 的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认分批发出存货和期末存货所 属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发 出存货和期末存货成本的方法。 　　采用这种方法计算发出存货的成本和期末存货的成本比较合理、准确，但这种方 法的前提是需要对发出和结存存货的批次进行具体认定，以辨别其所属的收入批次， 实务操作的工作量繁重，困难较大。并且采用这种方法极易被用作调节利润的手段。 因为如果营业不佳，估计利润不高，管理人员就可以高价售出低成本的商品，以提高 利润，或以相反的方法调低利润。 　　企业中一般不能互换使用的存货、或为特定的项目专门购入、或制造并单独存放 的存货，以及购入批次少、容易识别、单位价值较高的贵重物资，一般采用个别计价 法。并且这种方法在实地盘存制和永续盘存制下均可使用。 　　加权平均法 　　加权平均法也称月末一次加权平均法，指以期初存货数量和本月购进存货数量作 为权数来确定本期存货发出成本和期末存货成本。这种方法只需在月末计算一次，比 较方便。但只能在期末确定存货成本，无法随时从账面上提供存货的结存金额，不利 于加强存货的日常管理。同时无论在上涨还是下跌情况下，计算出的存货成本与现行 成本都有一定的差距，并且这种方法在实地盘存制下才可用。 　　移动加权平均法 　　移动平均法，是指以本批购进数量加账面结存数量的权数，滚动计算加权平均单 价，并据以确定存货发出成本与期末存货成本。 　　移动平均法的优点在于能使管理人员及时了解存货的结存情况，并且每次购入存 货的单位成本和购入前库存存货的单位成本对发出存货成本的影响，分别与购入数量 加购入前库存数量的多少成正比，因而成本计算较为客观可信，但与市价仍有一定差 距，而且频繁地计算移动单位平均成本，使存货核算相当繁琐。对于储存在同一地点 性能相同的大量存货一般采用加权平均法或移动平均法。移动平均法只能用于永续盘 存制，不能用于实地盘存制。 　　先进先出法 　　先进先出法根据先购进的存货先发出的成本流转假设对存货的发出和结存进行计 价的方法。在物价持续上涨情况下，采用此法使存货发生成本降至最低，从而使账面 利润需增，导致资本分派过度，对企业的长期经营不利。 　　经营活动受存货形态影响较大或存货容易腐烂变质的企业，一般采用先进先出法， 并且这种方法在永续盘存制和实地盘存制下计算发出存货成本相等。 　　后进先出法 　　后进先出法是根据后购进的存货先发出的成本流转假设，对存货的发出和结存进 行计价的方法。 　　采用后进先出法计算的发出存货的成本接近于近期市场价格，使现时成本与现时 收入得到配比，从而较合理地确认了当期收益，在物价持续上涨情况下，可以使当期 出材料成本升高，利润降低，延迟企业交纳所得税，减少通货膨胀对企业带来的不利 影响，同时由于期末材料结存成本是按早期价格确定的，这样也减少了库存材料的资 金占用，可以增加企业后劲，提高企业抵御风险的能力，符合稳健性原则。但这种方 法有可能会造成成本虚增或虚减。并且在实地盘存制和永续盘存制下，这种方法计算 的发出存货的成本不相等。 　　几种存货计价方法的对比评价 　　各种存货计价方法是因物价变动而产生的。若存货进价固定不变，不同存货计价 方法将失去存在的必要。对各种存货计价方法的评价也要以物价变动为背景。下面以 物价上涨为前提比较几种存货计价方法。 　　从价值角度看 　　采用先进先出法时，期末存货均按后期进价计算，比较接近编表日重置成本，使 资产计价较为合理。当采用后进先出法时，期本存货按较早期的单价计量，与编表日 的重置成本差距较大，物价变动幅度越大，这种现象越明显。在通货膨胀时期，后进 先出法所产生的期末存货数偏低，使资产计价失去意义。结果，财务分析也受到相当 大的影响，营运成本、流动比率、投资报酬率偏低。从利润确定角度看，后进先出法， 则以最近的进货成本可与最近的营业收入相配比，可以产生较有意义的利润数据，以 恰当地解释评价预测企业的经营成果。所获得的利润倘以所得税、股利等形式全部分 配的话，也不会过多影响企业按原有规模持续经营。相反，若采用先进先出法，则以 较早期的存货成本与现时的营业收入相配比，毛利虚计。若将算得的毛利全额以所得 税、股利等形式分尽的话，收回的成本因数额较低，在现时物价水平下，难以重置相 同数量的存货，致使企业不能按原有规模持续经营。 　　从纳税和现金流量角度看 　　后进先出法具有压低期末存货成本、提高销货成本，减少本期应税利润，因而减 少应纳税所得产生的现金流，因此使企业的净现金的流入比采用先进先出法和平均法 为多。但是，后进先出法减少应纳所得税额和增加净现金流入的效果并非绝对。从长 远时期看，企业的全部存货成本，不管何时形成，正常情况下最终将转化为销货成本。 若所有存货均已售出，其成本将全部转化为销货成本，则在其他条件相同的情况下， 无论采用哪种存货计价方法，几个会计期的销货成本总额、税前利润总额、所得税总 额、税后利润总额、现金流入总额都是一致的。 　　从管理人员业绩评估角度看 　　某种存货计价方法的合适与否，还与企业管理人员业绩评价方法与奖励机制有关。 不少企业按利润水平的高低来评价企业管理人员的业绩，并根据评价结果来奖励管理 人员。此时，管理人员往往乐于采用先进先出法，因为，这样做会高估任职期间的利 润水平，从而多得眼前利益。 　　企业存货计价法的选择 　　对于企业来说，选择哪种存货计价方法最好，主要看企业所在的角度、考虑的主 要因素，另外还要看企业所经营存货的特点和财产物资的盘存制度以及物价变动情况 等，适合企业的存货计价方法才是最好的计价方法，企业才会从中受益。所以企业必 须全面考虑，扬长避短，选择最适合企业的存货计价方法。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 (4)