【中华财税网北京10/23/2001信息】 二、售价金额核算法 （一）售价金额核算法的适用范围 商品零售处于商品流通领域的最后环节，零售企业从批发企业或生产单位购进商 品，供应给广大消费者。因此，零售企业与批发企业相比，在业务经营上具有许多不 同的特点： １．零售企业以广大消费者为服务对象，交易额小，交易次数频繁，一般不需要 填制销货发票； ２．零售企业的规模一般比批发企业小，但综合型的居多，商品品种和规格复杂； ３．零售企业商品的库存量一般不大，通常以保证市场需要和商品流转能顺利进 行来确定库存定额，加之多数企业商品销售和储存都由柜组直接管理，库存情况举目 可见，不需要逐日按品种掌握商品数量变化情况。 ４．凡购进的商品都要立即订明售价，以备上架供售，所以，零售企业在经营管 理的很多方面，大都从售价出发，而不是从成本出发来考虑问题。 上述业务经营上的特点，决定了零售企业不需要也不可能像批发企业那样采用数 量进价金额核算法。一般来讲，经营工业品的零售企业，除少数贵重商品和鲜活商品 外，绝大多数适宜采用售价金额核算法。 （二）账户设置 在售价金额核算法下，仍然要使用“物资采购”、“库存商品”、“主营业务收 入”、“主营业务成本”、“分期收款发出商品”等账户，但是，“库存商品”、 “主营业务成本”和“分期收款发出商品”账户是按售价计价。除此之外，上述所有 账户的核算内容与使用方法，均与在数量进价金额核算法下相同。为适应售价金额核 算法的要求，还要设置“商品进销差价”账户。该账户属于资产类账户，是“库存商 品”账户的备抵账户。它核算商品流通企业采用售价核算库存商品时，商品的进价与 售价之间的差额。贷方登记企业购进、销货退回以及加工收回等增加的库存商品的进 销差价；借方登记月末分摊已销商品的进销差价；期末贷方余额反映所有库存商品尚 未摊销的进销差价。该账户应按商品类别或实物负责人设置明细账，进行明细核算。 “库存商品”账户的借方余额与“商品进销差价”账户的贷方余额之间的差额，即为 库存商品实际占用的资金数额，即库存商品的进价成本。 （三）售价金额核算法的主要内容 这种商品核算方法是我国５０年代初期创建并推行至今仍为商业零售企业广泛采 用。其基本要点是：把商品管理和商品核算密切结合起来，建立实物负责制度，并通 过商品的售价总金额和实地盘点制度，对各个实物负责人所经管商品的数量进行控制， 因此，这种方法又被称为“售价核算，实物负责制”、“拨货计价，实物负责制”。 其主要内容如下： １．确定实物负责人，建立实物负责制度。按照企业规模大小和经营商品范围， 确定若干实物负责人，将商品拨交给各实物负责人。各实物负责人对所经管商品的数 量和安全负完全的经济责任。 ２．售价记账，金额控制。“库存商品”总分类账户和明细分类账户一律按售价 记账，明细分类账户按实物负责人设置。凡是拨交给实物负责人的商品，一律记入以 该实物负责人设置的“库存商品”明细账户。按商品明细分类账户上的售价总金额， 控制各实物负责人所经管商品的数量。由于“库存商品”账户按商品售价记账，所以 另外设置“商品进销差价”账户，记录商品进价与售价之间的差额。 ３．建立商品盘点制度，定期实地盘点商品。通过定期（通常为每月月终）实地 盘点商品，以核实库存商品实际数量和按售价计价的总金额，再和明细账上的售价总 金额进行核对，以确认和稽核实物负责人是否履行经济责任。 ４．实行明码标价制度，加强商品价格管理。为了使“库存商品”账户上的售价 总金额对各实物负责人的销售商品和库存商品真正起到控制作用，并防止差错和不法 行为，必须要求营业柜台价格标签上的商品售价和“库存商品‘明细账户上的售价完 全一致，并严格按照标签价格出售商品。 ５．健全进货验收制度和销货收款制度。这是为了防止在进货和销货过程中发生 缺货或短款等情况，以保证实物负责制和售价金额核算方法能顺利运行。 （四）售价金额核算法的账务处理 １．购进商品的账务处理。根据发票账单等结算凭证支付货款或开出并承兑商业 汇票的账务处理与数量进价金额核算法相同，而商品到达并验收入库的账务处理则不 同。在售价金额核算法下，要按商品售价借记“库存商品”账户，按商品进价贷记 “物资采购”账户，将商品进价与售价之间的差额贷记“商品成本差异”账户。对于 结算凭证商品入库同时发生的业务及结算凭证先到、商品验收入库在后的业务，均按 上述程序进行处理。对于已经验收入库的商品，在月末结算凭证尚未到达，则应按商 品暂估价入账，即按商品的售价借记“库存商品”账户，按商品的暂估价贷记“应付 账款”账户，将两者之间的差额贷记“商品进销差价”账户；下月初用红字冲回，以 便下月在结算凭证达到后支付货款或开出并承兑商业汇票时，按正常程序通过“物资 采购”和“库存商品”及“商品进销差价”账户进行处理。 例４-１６ 某企业（小规模纳税人）采用托收承付结算方式购进商品一批，商品 价款为２００００元，购进过程中发生运杂费等５００元。５天后商品达到并验收入 库。该批商品的售价为３０叩０元。 支付款项时， 借：物资采购 ２００００ 营业费用 ５００ 贷：银行存款 ２０５００ 商品验收入库时， 借：库存商品 ３００００ 贷：物资采购 ２００００ 商品进销差价 １００００ ２．销售商品的账务处理 零售企业的商品销售业务，主要是门市现销。每日营 业终了，各实物负责人应根据当日的主营业务收入、交款单或送款单和进货凭证以及 其他有关凭证，编制“商品进销存日报表“，将它及有关凭证一并送财会部门据以记 账。在售价金额核算法下，销售商品的账务处理仍然包括两方面内容：一是每日按商 品售价反映主营业务收入和销货款的收取情况；二是每日按已销商品的售价结转主营 业务成本并注销库存商品。零售商品销售的核算，之所以平时按售价结转主营业务成 本，是为了正确反映实物负责人的经济责任，商品销售后，必须按售价及时注销库存 商品，因而也就相应地按售价结转主营业务成本。待月末再采用一定方法计算已销商 品的进销差价，把按售价结转的主营业务成本调整为进价成本。计算本月已销商品进 销差价的公式如下： 进销差价率＝月末分摊前商品进销差价账户余额／（月末库存商品账户余额＋本 月主营业务收入账户贷方发生额＋月末受托代销商品账户余额）×１００％ 本月销售商品应分摊的进销差价＝本月主营业务收入账户贷方余额×差价率 委托代销商品可以采用上月的差价率计算应分摊的进销差价；企业的商品进销差 价率各月之间比较均衡的，也可以采用上月的差价率计算分摊本月已销商品应分摊的 进销差价。企业无论是采用当月的差价率，还是采用上月的差价率计算并分摊进销差 价，均应在年度终了，对商品的进销差价进行一次核实调整。 例４-１７ 根据“商品进销存报告单”和“内部交款单”回单等凭证可知，某零 收商店（小规模纳税人）本日各营业组销售收入分别为：服装组５０００元，百货组 ４０００元，鞋帽组４５００元，食品组６２００元。 反映商品销售收入时， 借：银行存款 １９７００ 贷：主营业务收入 １９７００ 按售价结转商品销售成本并注销库存商品时， 借：主营业务成本 １９７００ 贷：库存商品-服装组 ５０００ -百货组 ４０００ -鞋帽组 ４５００ -食品组 ６２００ 例４-１８ 假设例４-１７中的零售商店月末有关账户资料如下： “商品进销差价”账户月末调整前余额为１６０ ０００； “库存商品”账户月末余额为６２００００； “主营业务收入”账户本月贷方发生额为９８００００元。 根据上述资料计算的结果如下： 进销差价率＝１６００００÷（６２００００＋９８００００）×１００％ ＝１０％ 本月已销商品应分摊的进销差价＝９８００００×１０％＝９８０００元 结转已销商品进销差价的会计分录为， 借：商品进销差价 ９８０００ 贷：主营业务成本 ９８０００ ３．代销商品。代销商品是商品流通企业销售商品的一种重要方式。它是指委托 方将商品委托其他企业代为销售。 （１）代销业务的特点与形式。代销业务的特点是：第一，委托方将商品发运给 受托方时，不转移商品所有权，不结算货款；第二，受托方将商品售出后，委托方根 据有关凭证确认商品的销售实现。因此，《企业会计制度》规定，委托方以收到受托 方的代销清单时，作为收入的实现。 代销业务的形式有两种：一种是收取手续费方式的代销；另一种是不收取手续费 方式的代销。前者是指代销商品售出后，委托方将双方协商确定的代销手续费支付给 受托方。该手续费可以从销货款中抵扣，也可以单独支付。受托方不作购进与销售处 理。后者是指在代销商品合同中，确定代销商品的售价和接收价，代销商品按售价出 售后，受托方按接收价与委托方结算货款，赚取代销商品的售价与接收价之间的差额。 受托方作商品购进和销售处理。 （２）账户设置。对代销商品业务的核算，主要需使用到以下一些账户： “委托代销商品”账户，该账户核算企业委托其他单位代销的商品的实际成本 （或进价）或计划成本（或售价）。该账户为资产类，借方核算发交受托代销单位的 商品，贷方核算已实现销售的委托代销商品，期末借方余额反映企业委托其他单位代 销商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价）。该账户应按受托单位设置明细 账，进行明细核算。 “受托代销商品”账户，该账户核算企业接收其他单位委托代销的商品。该账户 为资产类，可以采用进价核算，也可以采用售价核算。采用售价核算的，将售价与接 收价之间的差额记入“商品进销差价”账户。期末借方余额反映企业受托代销商品的 接收价或售价。该账户应按委托单位设置明细账，进行明细核算。 “代销商品款”账户，该账户详见流动负债部分的介绍。 （３）委托代销商品的账务处理方法。依是否收取手续费，委托代销商品的账务 处理方法亦有所不同。 ①收取手续费方式的委托代销。在这种方式下，委托代销的账务处理包括五个方 面：一是企业将委托代销的商品发交受托代销单位时，按实际成本或进价、或计划成 本、或售价借记“委托代销商品”账户，贷记“库存商品”账户；二是收到代销清单 并开出增值税专用发票时，按全部应收款项借记“应收账款”账户，按应确认的收入 贷记“主营业务收入”账户或“其他业务收入”账户，按应交的增值税额贷记“应交 税金-应交增值税（销项税额）”账户；三是在确认收入的同时结转商品销售成本，按 代销商品的实际成本或进价、或计划成本、或售价，借记“主营业务成本”账户或 “其他业务支出”账户；四是将代销手续费计入营业费用时，借记“营业费用”账户， 贷记“应收账款”账户；五是收到代销单位的代销款项时，借记“银行存款”账户， 贷记“应收账款”账户。 例４-１９ A公司委托B公司代销甲商品一批，进价为１２０００元。代销合同规 定，该批代销商品的不含税售价为１３６００元，增值税率为１７％，代销手续费率 为３％。２０天后收到B公司的代销清单，商品已全部销售给C公司。 发出代销商品时， 借：委托代销商品-B公司 １２０００ 贷：库存商品 １２０００ 收到代销清单，开出增值税专用发票时， 借：应收账款-B公司 １５９１２ 贷：主营业务收入（或其他业务收入） １３６００ 应交税金-应交增值税（销项税额） ２３１２ 同时结转商品销售成本， 借：主营业务成本（或其他业务支出） １２０００ 贷：委托代销商品-B公司 １２０００ 将代销手续费计入营业费用时， 借：营业费用 ４０８ 贷：应收账款-B公司 ４０８ 收到B公司交来的扣除手续费后的货款净额和增值税销项税额共计１５５０４元， 借：银行存款 １５５０４ 贷：应收账款-B公司 １５５０４ ②不收取手续费方式的委托代销。在这种代销方式下，与收取手续费代销方式所 不同的是：第一，主营业务收入按代销商品的接收价反映；二是不必反映收取手续费。 例４-２０ 现仍以例４-１９中的代销商品为例，只是代销合同规定，代销商品 的接收价为１３０００元，不收取代销手续费。 发出代销商品时， 借：委托代销商品-B公司 １２０００ 贷：库存商品 １２０００ 收到代销清单，开出增值税专用发票时， 借：应收账款-B公司 １５２１０ 贷：主营业务收入（或其他业务收入） １３０００ 应交税金-应交增值税（销项税额） ２２１０ 同时结转商品销售成本， 借：主营业务成本 １２０００ 贷：委托代销商品-B公司 １２０００ 收到B公司交来的的货款和增值税款时， 借：银行存款 １５２１０ 贷：应收账款-B公司 １５２１０ 委托代销商品时，有两个问题需要注意：一是采用计划成本或售价核算的企业， 月份终了，应将售出委托代销商品的计划成本或售价调整为实际成本或进价；第二， 企业应与受托代销单位订立代销合同，规定代销单位应于代销后及时、定期或至少按 月报送已销商品清单（载明售出商品的名称、数量、销售单价和销售金额，应扣的代 交税金和代销手续费等），并将货款净额及时汇交企业。 （４）受托代销商品的账务处理方法。 ①收取手续费方式的受托代销。在这种方式下，受托代销的账 务处理包括六个 方面：一是收到受托代销商品时，按接收价，借记“受托代销商品”账户，贷记“代 销商品款”账户，如果按售价借记“受托代销商品”账户，还需按售价与接收价之间 的差额，贷记“商品进销差价”账户；二是售出受托代销商品后，按售价和应收的增 值税额，借记“银行存款”账户或“应收账款’’等账户，按应付委托单位的款项， 贷记“应付账款”账户，按应付的增值税额，贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）” 账户；三是按收到的委托单位开出的增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交 税金-应交增值税（进项税额）”账户，贷记“应付账款”账户；四是按接收价，借记 “代销商品款”账户，按接收价或售价，贷记“受托代销商品”账户，按接收价与售 价的差额，借记“商品进销差价”账户；五是按代销手续费收入，借记“应付账款” 账户，贷记“其他业务收入”账户；六是按支付给委托单位的代销款项，借记“应付 账款”账户，贷记“银行存款”账户。 例４-２１ 现仍以例４-１９中的代销商品为例，只是B公司采用售价核算代销商 品。 收到受托代销商品时， 借：受托代销商品-A公司 １３６００ 贷：代销商品款-A公司 １２０００ 商品进销差价 １６００ 受托代销商品售出后， 借：应收账款-C公司 １５９１２ 贷：应付账款-A公司 １３６００ 应交税金-应交增值税（销项税额） ２３１２ 按A公司增值税专用发票上注明的增值税额， 借：应交税金-应交增值税（进项税额） ２３１２ 贷：应付账款-A公司 ２３１２ 同时， 借：代销商品款 １２０００ 商品进销差价 １６００ 贷：受托代销商品 １３６００ 计算出代销手续费后， 借：应付账款 ４０８ 贷：其他业务收入 ４０８ 向A公司支付代销商品款后， 借：应付账款 １５５０４ 贷：银行存款 １５５０４ ②不收取手续费方式的受托代销。在这种方式下，除了受托方需要将受托代销商 品在实现销售时确认为销售之外，其他账务处理与收取手续费方式的受托代销基本相 同。 例４-２２ 现仍以例４-１９中的代销商品为例，只是代销合同规定，代销商品 的接收价为１３０００元。B公司采用售价核算受托代销商品。 借：受托代销商品-A公司 １３６００ 贷：代销商品款-A公司 １２０００ 商品进销差价 １６００ 受托代销商品售出后， 借：应收账款-C公司 １５９１２ 贷：主营业务收入 １３６００ 应交税金-应交增值税（销项税额） ２３１２ 结转商品销售成本时， 借：主营业务成本（或其他业务支出） １３６００ 贷：受托代销商品 １３６００ 同时， 借：代销商品款 １２０００ 应交税金-应交增值税（进项税额） ２３１２ 贷：应付账款-A公司 １４３１２ 向A公司支付代销款后， 借：应付账款-A公司 １４３１２ 贷：银行存款 １４３１２ 采用售价核算受托代销商品的，也需要在月末将售出的受托代销商品按售价结转 的成本调整为按进价结转的成本。 三、进价金额核算法 （一）进价金额核算法的适用范围 零售企业除经营工业品之外，还经营肉类、禽蛋、蔬菜、瓜果、水产品等商品。 过去、这些商品均作为鲜活商品核算。但随着商品加工、运输和储存技术的进步，其 中很多商品已失去鲜活商品的特点，可以与工业品一道采用数量金额核算法或售价金 额核算法。只有部分商品仍作为鲜活商品核算。由于这些商品在经营过程中具有质量 变化快、损耗量大和季节性强等特点，因而需要及时清选整理，分等分级，按质论价， 并按新鲜程度和市场供求变化随时调整售价。采用数量金额核算法，账面上很难全面 反映鲜活商品的各种变化情况，而且全面反映的必要性不大；采用售价金额核算法， 由于售价变动很快，变价商品盘点不胜其繁，既增加售货人员的工作量，延长销售时 间，影响经营效果，又造成人为的商品损耗。所以，进价金额核算法是最适宜鲜活商 品的核算方法。 （二）进价金额核算法的内容与账务处理 进价金额核算法可以采用“进价记账、盘存计销”的方法，即用进价反映购进商 品总额，期末实际盘存商品进价金额倒挤已销商品进价成本，其主要作法是： １．商品购进后，财会部门按购进原价登记“库存商品”总分类账户，并按商品 大类或柜组、门市部进行分户，只登记进价金额，不登记数量。各实物负责人可以根 据经营管理需要，设置主要商品进销存数量备查簿。 ２．商品销售后，财会部门根据实际销售收入登记“主营业务收入”和“银行存 款”等账户，平时不结转主营业务成本，不注销库存商品。 ３．内部调拨商品时，如果库存商品已进行明细分类核算，则应按原进价作内部 移库处理，否则，财会部门不作任何账务处理。 ４．商品溢耗和商品调价，财会部门不作账务处理。但是，对责任事故必须及时 查究。 ５．已销商品成本，于月末根据实际盘存商品进价金额倒挤，或采用批清批结方 法计算出已销商品成本后，借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品”账户。主 营业务成本的计算公式是： 本期商品销售成本＝期初库存商品金额＋本期购进商品金额－期末商品盘存金额 例４-２３ 某商店（小规模纳税人）本月购进鲜活商品总额为２４００００元， 销售总额为３０００００元，月初库存商品为４００００元，期末实际盘存商品４５ ０００元。 平时进货时， 借：库存商品 ２４００００ 贷：银行存款 ２４００００ 平时销货时， 借：银行存款 ３０００００ 贷：主营业务收入 ３００ ０００ 月末计算并结转主营业务成本时， 主营业务成本＝４００００＋２４００００－４５０００＝２３５０００ 借：主营业务成本 ２３５０００ 贷：库存商品 ２３５０００ “进价记账，盘存记销”核算方法，简便易行、符合鲜活商品的特点和管理要求。 但是，核算不够严密，平时账上分别反映商品进价金额和售价金额，无法掌握商品实 际变化情况，其经营成果好坏要待商品实地盘点时才能知道；商品损耗、工作差错以 及不法分子的舞弊，全部挤入主营业务成本，容易掩盖经营管理中存在的问题。因此， 采用这种方法的企业，应加强进货验收工作，建立健全严格的商品及货币管理制度， 以减少或消除不正常现象。 四、数量售价金额核算法 数量售价金额核算法的内容和数量进价金额核算法的内容基本相似，但具有以下 几个特点： １．库存商品总分类账户和明细分类账户一律按商品售价记账； ２．企业也要建立一套完整的商品明细账。这套商品明细账按商品的品名、编号 分设明细账户，同时进行数量核算和金额核算； ３．要增设“商品成本差异”账户，以记载商品售价金额和进价金额的差额。 数量售价金额核算法一般适用于各种贵重商品的核算，以及面向零售商店的小型 批发企业。它除保持了数量进价金额核算法的资料较齐全和对商品实物控制较严密的 优点之外，还具有有利于加强销货款控制，月末结算主营业务成本时可以采用比较简 单的计算方法，以减轻计算工作量等优点。但在售价经常变动的情况下，则不适宜采 用这种方法。 采用售价核算受托代销商品的，也需要在月末将售出的受托代销商品按售价结转 的成本调整为进价。 商业企业通过非货币性交易或盘盈以及其他方式取得的库存商品的核算方法，均 可比照原材料的核算方法进行。 (3)