【中华财税网北京11/27/2003信息】　一、广告费支出所得税会计处理方法的选 择 　　由于会计利润与应税利润两者就广告费用确认、扣除标准等不完全相同，使得广 告费用包括在应税所得中的期间和包括在会计收益中的期间不一致，从而使同一个期 间内的应税所得和会计收益之间存在时间性差异。 　　根据税法有关规定，广告费支出当期按比例税前扣除，超过金额可以向以后年度 结转。可见，广告费支出所得税处理是一个跨期分摊问题，不适用应付税款法核算。 广告费用也可归属于暂时性差异中的时间性差异，目前国际上针对暂时性差异适用的 所得税会计处理方法包括递延税款法、损益表债务法和资产负债表债务法。递延法的 缺点是在税法或税率变动之后，资产负债表上所列的递延所得税可能不表示所得税的 实际结果，即列入资产负债表的递延所得税金额不具有应收应付的性质，也不符合资 产和负债的定义。损益表债务法反映的差异范围狭小，无法提供更多的会计信息。 1996年修订的《国际会计准则12--所得税》已经禁止使用递延法，并且要求企业采用 资产负债表债务法取代损益表债务法。 　　资产负债表债务法的主要优点在于：(1)按现行所得税税率计算确定；(2)资产负 债表债务法设有“递延所得税资产”和“递延所得税负债”两个科目，弥补了损益表 债务法中“递延税款借项”和“递延税款贷款”由于相互抵销明细不清、查账难的问 题、有利于反映企业的财务状况。(3)设置“递延所得税资产--未使用纳税亏损”明 细科目，并设置备查账，可以解决企业亏损期间、时间性差异无法在递延项下反映， 以至形成呆账问题。 　　二、资产负债表债务法举例 　　[例]某公司广告费执行税产扣除比例为2％的政策，2001年至2004年销售收入、 实际支出的广告费、税前允许扣除的广告费、产生(转回)的暂时性差异税基和累计应 税暂时性差异的调整数见下表： 　　　　　　 广告费支出时间性差异计算备查台账　　　　　　　　 单价；元 　　　　 销售(营　　　　实际支出 税前允许扣　产生(转回) 累计应税　　 年度　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　的暂时性差　　　　　　 　　　　 业)收入　　　　的广告费 除的广告费　　　　　　暂时性差异 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 异税基　　　　　　　　 2001年末 500000　　　　 30000　　 10000　　 20000　　 20000 2002年末 1000000　　　　 30000　　 20000　　 10000　　 30000 2003年末 10000000　　 190000　　200000 －10000　　 20000 2004年末 3000000 30000 60000 -20000 0 　　再假设企业从2001年至2004年会计收益分别100000元、－50000元、200000元、 200000元，2001和2002年所得税率为40％，2003年为30％，2004年仍为30％。此企业 只有一项暂时性差异即广告费差异。应用资产负债表债务法会计处理过程如下： 　　2001年末应纳税时间性差异的影响为8000元(20000×40％)，会计处理为： 　　借：所得税　　　　　　　　　　　　　　 40000 　　　　递延所得税资产--可抵扣递延所得税 8000 　　 贷：应交税金--应交所得税　　　　　　 48000 　　2002年末，税前会计利润为－50000元，企业当期亏损，应纳税时间性差异的影 响为4000元(10000×40％)。此年末不需要作会计分录，但要在“递延所得税资产-- 未使用纳税亏损”备查账簿中记录4000元。 　　2003年末首先计算应纳税时间性差异的影响为－3000元(－10000×30％)，会计 处理为： 　　借：所得税　　　　　　　　60000 　　 贷：应交税金　　　　　　　　　　　　　　 57000 　　　　 递延所得税资产--可抵扣递延所得税 3000 　　其次，核算税率变化产生的调整事项： 　　(1)2003年对2001应纳税时间性差异的调整为2000元(20000×40％－20000×30％ ) 　　借：所得税　　　　　　　　　　 2000 　　 贷：递延所得税资产--可抵扣递延所得税　　 2000 　　期末，“递延所得税资产--可抵扣递延所得”科目余额为6000元。 　　(2)2003年对2002年应纳税时间性差异的调整为1000元(4000－3000)，由于此项 调整，“递延所得税资产--未使用纳税亏损”科目余额调整为3000元。假设本期转销 2002年度产生的时间性差异3000元，由于2002年度时间性差异并未实质上影响纳税， 只做“递延所得税资产--未使用纳税亏损“科目的辅助记录。因此，本期将“递延所 得税资产--未使用纳税亏损”科目转销3000元，此科目期末余额为0。 　　2003年账务处理如下： 　　借：所得税　　　　　　　　　　 60000 　　 贷：应交税金--应交所得税　　　　　　60000 　　2004年末应纳税时间性差异的影响为－6000元(－20000×30％)，递延所得税资 产转销6000元，会计处理为： 　　借：所得税　　　　　　　　　　 60000 　　 贷：应交税金--应交所得税　　　　 54000 　　　　 递延所得税资产--可抵扣递延所得税　　6000 　　案例分析说明：2002年企业亏损，广告费支出产生时间性差异10000元并没有实 质影响纳税，因此2003年转销2002年的时间性差异10000元也不需要调整应纳税所得 额。由于资产负债表法设有“递延所得税资产--未使用纳税亏损”科目及备查账辅助 核算，将每年的时间性差异的金额清晰地列示出来，解决了亏损年度企业核算中无法 记录、不能揭示时间性差异的问题。使用该方法不论是本期的还是累计的，只要没有 进行会计处理均予以正确揭示，避免了时间一长、特别是会计人员变动频繁、广告费 支出纳税差异调整事项可能就无从查账的问题。利于前后任会计工作的衔接，使得后 任会计易于正确进行的会计处理和企业纳税申报表的填报工作。 (Au 2003 011 047 13）(4)