【中华财税网2008/4/11信息】　通过风险分类，能够揭示贷款的实际价值和风险程度，真实、全面、动态地反映贷款的质量；能够发现贷款经营管理各环节存在的问题，加强信贷管理，化解风险；并且为计提贷款损失准备金，绩效考核等提供依据。因此以评估贷款客户（含担保人）的还款能力为核心，对贷款进行风险分类，是贷后管理的一项重要工作，也是商业银行内部审计的一项重要任务。笔者认为对不良贷款风险分类审计时应注意以下问题： 
　　一、注意无效资产对资产总额的影响 
　　注意问题：分析评估客户的清偿能力，首先是通过客户的资产负债表分析客户的资产负债情况。由于不同的客户在会计核算中采用的会计处理方法不同（包括折旧、呆账准备、减值准备等的计提），有的甚至未按《会计准则》的要求进行会计核算或故意提供不真实的数据。因此，直接用客户提供的资产负债表上的数据进行分析，往往很难真实的判断客户的清偿能力。 
　　审计方法：审查客户经理是否是在对客户账务核查、实物盘点等尽职调查的基础上，分析应收账的挂账时间、结构及可收回金额，存货及固定资产的状态、现行市价等。是否剔除有账无物、账实不符及现行市价低于成本等无效资产对客户资产负债表中反映的资产状况的影响，并对资产负债表进行调整，调整资产负债表的理由或依据是否充分。如：应收账款要根据挂账时间确定可收回的金额，一般情况下超过二年的应收账款的收回率不超过10%；存货及固定资产应采用成本与现行市价孰低的原则重新确定其价值。 
　　二、注意经营期限对净现金流量的影响 
　　注意问题：一般情况下不良贷款是客户到期未能归还的贷款，即使尚未到期，也是因为借款人经营状况已发生了不利于银行方面的较大变化，应提前收回的贷款。分析客户偿还能力的假设条件是近期采取强制措施，通过强制处分客户的资产，所能收回的金额。因此，在预测不良贷款客户现金流量时，没有必要用分析项目贷款偿债能力的方法，在客户整个经营期内，并区分经营现金流量、投资现金流量和筹资现金流量并折现计算净现金流量。项目贷款进行现金流量分析，主要是预测项目的发展前景及项目贷款偿还期内借款人总的偿债能力。用分析项目贷款偿债能力的方法分析不良贷款客户的现金流量，工作量大，并且与预测客户已形成不良贷款的清偿能力的假设条件不符，导致夸大或缩小客户清偿能力。因此，分析不良贷款客户的履行能力时，只要测算采取强制收回措施当期的净现金流量即可。 
　　审计方法：审查客户经理是否是以预测当期客户提供并经调查核实的会计报表中的库存现金余额加银行存款余额再加上现金等价物（可以立即变现的国库券等），计算客户的净现金流量。 
　　三、注意强制处分、快速变现对资产变现价格的影响 
　　注意问题：一般情况下，对资产评估的基本假设是资产所有者能持续正常经营且继续使用该资产，买卖双方的交易行为都是精明和谨慎的，买卖双方是自愿和平等的，且交易时间是宽裕的。没有考虑资产所有者在某种压力下被强制、限时进行对其资产的整体或拆零拍卖等特殊情况下及人们普遍存在的“喜新厌旧”消费偏好等因素，对变现价值的影响因素。而“二手车现象”（在汽车买方市场条件下，购买的新车开出汽车交易厅即意味着已经贬值，需要快速变现、强制拍卖的车辆价格往往会更低）的存在，要求必须充分考虑强制处分、快速变现对抵押物变现价值的影响。例①：某客户抵押的房地产，评估价值为2398万元，法院强制公开拍卖的成交价为1260万元，变现率为52%。 
　　审计方法：审查客户经理在预测时，是否是在分析本行处置抵债资产及人民法院拍卖案例的基础上，采取经验法确定强制处分、快速变现资产的变现率，是否是以尽职调查时掌握的正常交易状态下该类资产的价格乘以快速变现率，得出快速变现条件下该资产的价格。 
　　四、注意处置税费对资产变现价格的影响 
　　注意问题：处置税费包括资产的清理费用、拍卖费用及拍卖时应交纳各项税款等。 
　　根据《企业会计准则—固定资产》的规定，企业固定资产按其成本入账。如：外购固定资产的成本包括买价、增值税、进口关税等相关税费，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资产的其他支出（场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等）。因此，有些安装等成本高的资产会计核算价值会小于实际变现净值甚至无变现净值。例②：某客户以一号高炉为抵押物，账面价值100万元，评估价值50万元，变现时其出售所得因不能足额补偿清理费用，而无变现净值；例①中，客户抵押的房地产，扣除拍卖费用63万元、房产交易税费95万元、国有划拨土地出让金234万元,抵押物变现净值为868万元。 
　　审计方法：非安装设备及整体出售的资产清理费用一般较低，主要审查客户经理是否是考虑预计处置应付税费对资产变现价值的影响，如：国有划拨土地在交易时应补交土地出让金等。各项税费的收取标准国家都有相关明确的规定，审查预测时是否遵循“对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益，低估负债或者费用”的谨慎性原则，选取国家规定标准的上限计算。如：拍卖费率国家规定为拍卖成交额的1%-5%，预测时应按5%计算。安装设备及拆零出售的资产，审查客户经理是否对清理费用进行预算。资产清理费用的预算较为困难，一般情况下，应咨询专业的工程人员后确认。审查客户经理是否根据客户所欠的债务情况和出售的难易成度选取整体出售或拆零出售，理由是否充分。
　　五、注意设置抵押前或预测时点前，客户所欠税款及已抵押给他人的资产对资产变现收入优先受偿权的影响 
　　注意问题：根据《税收征收管理法》的规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。 纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。” 例③：某客户在银行贷款560万元，形成不良后，银行为保全资产办理了设备抵押，在设备抵押给银行前，该企业累计欠交各项税额480万元。后该厂因经营不善宣告破产。宣告破产后，该厂未设置抵押的资产的变现收入全部被用于补发职工工资及安置职工，税务部门在追缴欠税过程中，根据《税收征管法》对税收优先权的规定，认为该厂的欠缴税款优先于抵押权，所欠税款应从该厂的已抵押给银行的设备变现收入中优先受偿。抵押设备为专用设备，变现净值为360万元，结果导致银行贷款的清偿率为零。 
　　根据《担保法》的规定，抵押“是指债务人或者第三人不转移依对依法可用于抵押财产的占有，将该财产作为债权的担保。债务人不履行债务时，债权人有权依照本法规定以该财产折价或者以拍卖、变卖该财产的价款优先受偿。”因此，已依法抵押给他人的资产我行亦不具有优先受偿权，如我行对已依法抵押他人的资产进行处置，只能在他人优先受偿后的差额部分内受偿。 
　　审计方法：审查客户经理是否通过对客户调查及报表分析了解客户欠税情况，并向税务机关查证客户欠交税款情况；是否通过人民银行的咨询系统查询客户在他行贷款及抵押情况，并向抵押的登记机关查证客户的资产抵押登记情况。审查客户经理在预测时，是否剔除他人优先受偿权对客户清偿我行不良贷款能力的影响。