【中华财税网北京04/02/2004信息】 二、企业接受捐赠资产的会计处理及纳税 调整 (一)会计制度及相关准则规定 1、按照会计制度及相关准则规定，企业接受捐赠取得的资产，应按以下规定确 定其实际成本(入账价值)： (1)捐赠方提供了有关凭据(如发票、报关单、有关协议)的，按凭据上标明的金 额加上应支付的相关税费，作为实际成本； (2)捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：①同类或类似资 产存在活跃市场的，按同类或类似资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税 费，作为实际成本；②同类或类似资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的资产的预 计未来现金流量现值，作为实际成本。 2、会计制度及相关准则同时规定，企业接受捐赠资产按税法规定确定的入账价 值在扣除应交纳的所得税后，计入资本公积，对企业接受捐赠的资产，不确认收入， 不计入接受捐赠当期的利润总额。 (二)税法规定 税法中关于企业接受捐赠的资产应计入应纳税所得额的规定如下： 1、企业接受捐赠的货币性资产，须并入当期的应纳税所得，依法计算缴纳企业 所得税； 2、企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值(指接受捐赠 的资产本身的价值)确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。 如接受捐赠的为存货等，捐出方代为支付的增值税额，也应包括在当期应纳税所得中。 3、企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管 税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。 (三)会计处理及纳税调整举例 例3：A公司2002年12月自其母公司取得200万元的现金捐赠，假定A公司2002年度 按照会计制度及相关准则计算的利润总额为1000万元，适用的所得税税率为33％。A 公司2001年度亏损为1600万元，税法规定，对于企业发生的经营亏损，可以用以后年 度(5年内)的税前利润进行弥补。 1、会计处理 对于企业接受捐赠的资产，按照问题解答(三)的规定，均应通过“待转资产价值” 科目进行核算。问题解答(三)中将原仅适用于外商投资企业的“待转资产价值”科目 扩展为适用于所有的企业，企业应在“待转资产价值”科目下设置“接受捐赠货币性 资产价值”和“接受捐赠非货币性资产价值”两个明细科目，这里的货币性资产指现 金、银行存款及其他货币资金，除货币性资产以外的资产为非货币性资产。 结合例3中接受捐赠的情况，A公司应进行的会计处理为： 借：现金(银行存款等) 2000000 贷：待转资产价值--接受捐赠货币性资产价值 2000000 2、纳税调整 企业应在当期按照会计制度及相关准则计算的利润总额的基础上，加上因接受捐 赠资产产生的应计入当期应纳税所得额的接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值或 是经主管税务机关审核确认的当期应计入应纳税所得额的待转捐赠非货币性资产价值 部分，计算出当期应纳税所得额。 结合例3中的情况，A公司2002年度的应纳税所得额为1000＋200－1600＝－400万 元，即A公司因2001年度亏损尚未全额弥补，其2002年度可免于交纳所得税。 其期末在结转“待转资产价值”科目时应进行的会计处理为： 借：待转资产价值 2000000 贷：资本公积 2000000 例4：甲公司2002年度接受其他企业捐赠的一项自国外进口的固定资产，捐赠方 未提供有关凭据，根据国外同类固定资产的市场价格估计的该项资产的价格为300万 元，捐赠过程中发生进口关税10万元，假定捐赠过程中除发生的进口关税以外，未发 生其他相关税费，进口关税已由甲公司用银行存款支付。假定甲公司2002年按照会计 制度及相关准则计算的利润总额为2000万元，适用的所得税税率为33％。 1、会计处理 按照会计制度及相关准则规定，企业接受捐赠取得的固定资产，其入账价值包括 按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费。结合例4的 情况，甲公司取得的固定资产的入账价值为310万元，包括按照同类固定资产的市场 价格估计的接受捐赠资产本身的价值及发生的进口关税。会计处理为： 借：固定资产 3100000 贷：待转资产价值--接受捐赠非货币性资产价值 3000000 银行存款 100000 2、纳税调整 按照问题解答(三)的规定，企业应在利润总额的基础上，加上因接受捐赠资产产 生的应计入当期应纳税所得额的接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值。结合例4的 情况，应计入应纳税所得额的接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值为300万元，不 包括捐赠过程中发生的进口关税。 甲公司2002年度应纳税所得额＝2000＋300＝2300(万元) 应交所得税＝2300×33％＝759(万元) 期末计算交纳所得税及结转“待转资产价值”科目有关会计分录为： 借：待转资产价值--接受捐赠非货币性资产价值3000000 所得税(20000000×33％) 6600000 贷：应交税金--应交所得税 7590000 资本公积--接受捐赠非现金资产准备 2010000 例5：A公司于2002年度取得B公司捐赠的商品一批，根据B公司提供的有关凭据， 该批接受捐赠商品的市场价格为260万元，B公司同时为A公司开具了增值税专用发票， 注明的增值税额为44．20万元，A公司并未单独支付增值税。假定A、B公司均为增值 税一般纳税人，适用的增值税税率为17％，A公司将取得的商品作为库存商品核算。 A公司2002年度按照会计制度及相关准则规定确定的利润总额为3000万元，A公司适用 的所得税税率为33％，假定A公司将接受捐赠取得的非货币性资产价值一次性计入当 期应纳税所得额。 1、会计处理 按照问题解答(三)的规定，A公司在取得该批接受捐赠的库存商品时，应进行的 会计处理为： 借：库存商品 2600000 应交税金--应交增值税(进项税额) 442000 贷：待转资产价值--接受捐赠非货币性资产价值 3042000 2、纳税调整 A公司当期由于接受捐赠产生的纳税调整金额为304．20万元，包括接受捐赠取得 的非货币性资产本身的价值以及捐出方代为支付的增值税进项税额。 A公司2002年度应纳税所得额＝3000＋304．20＝3304．20(万元) A公司2002年度应交所得税＝3304．20×33％＝1090．386(万元) (1)期末结转“待转资产价值”科目金额时，会计分录为： 借：待转资产价值--接受捐赠非货币性资产价值3042000 所得税 9900000 贷：应交税金--应交所得税 10903860 资本公积--接受捐赠非现金资产准备 2038140 例6：甲公司于2001年11月取得其他企业捐赠的大型机器设备一台，根据捐赠方 提供的凭据上注明的该项设备价款为2000万元，为使该设备达到预定可使用状态，甲 公司另外支付了设备安装和调试费用10万元。甲公司适用的所得税税率为33％，根据 甲公司的现金流情况，经税务部门批准，该取得捐赠的资产应交纳的所得税可以在5 年的期间内分期平均计入其各年度应纳税所得额。甲公司2001年及2002年按照会计制 度及相关准则确定的利润总额分别为：2001年度实现利润总额300万元，2002年度实 现利润总额450万元。 1、会计处理 按照问题解答(三)的规定，甲公司在取得捐赠的机器设备时，应进行的会计处理 为： 借：在建工程 20000000 贷：待转资产价值--接受捐赠非货币性资产价值 20000000 借：在建工程 100000 贷：银行存款 100000 借：固定资产 20100000 贷：在建工程 20100000 2、纳税调整 因税务部门已同意该接受捐赠资产的价值可以在5年的期间内分期平均计入各年 度应纳税所得额，在2001年至2005年间，每年因该接受捐赠资产产生的纳税调整金额 为400万元，并且该差异为永久性差异。 (1)甲公司2001年应纳税所得额＝300＋400＝700(万元) 2001年度应交所得税＝700×33％＝231(万元) 其中，由接受捐赠资产产生的应交所得税＝400×33％＝132(万元) 2001年年末结转“待转资产价值”及确认所得税有关的会计分录： 借：待转资产价值 4000000 所得税(3000000×33％) 990000 贷：应交税金--应交所得税 2310000 资本公积--接受捐赠非现金资产准备 2680000 (2)甲公司2002年应纳税所得额＝450＋400＝850(万元) 2002年应交所得税＝850×33％＝280．50(万元) 其中，由接受捐赠资产产生的应交所得税＝400×33％＝132(万元) 2002年年末结转“待转资产价值”及确认所得税有关的会计分录： 借：待转资产价值 4000000 所得税 1485000 贷：应交税金--应交所得税 2805000 资本公积--接受捐赠非现金资产准备 2680000 （4）