【中华财税网北京03/06/2003信息】　新制度学派认为，制度是一种行为规则， 它涉及社会、政治及经济行为。按照这种界定，会计准则--约束企业信息生成过程的 规范--也是一种制度，属于产权制度范畴，它藉助对会计行为的规范和约束，实现对 产权的保护。可以说，任何一种会计准则、制度或其早期的雏形，都自觉或不自觉地 体现了对某些特定的产权--财产权利或直接地说就是利益--保护的倾向。 　　笔者认为由政府制定和实施准则的制度成本过高，主张借鉴澳大利亚的模式，由 独立民间机构拟定后由官方机构审批发布，即成立一个会计研究基金组织，由政府定 期拨款资助，并广泛吸收民间无条件捐赠的资金，其组成人员应包括财政部会计事务 管理司的代表、注册会计师协会、金融机构、证券管理部门、国有资产管理以及企业 界方面的代表，以此来降低准则的制度成本。 　　一、私人成本或内在成本 　　(1)制订准则所直接耗费的成本，包括信息和交易成本。我们假设信息无成本， 体现在政府部门完全、充分地了解市场需求，或者说，政府管制部门能够取得足够多 的市场运行的信息，准确地把握市场运行的规律，并能从促使整个社会经济利益的角 度，制订相关的制度。如此说来，政府机构则是一个“全心全意为人民服务”的“好 公仆”，而不是理性经济人，这显然是不可能的。所以，制订准则这样一种产权制度 是有信息和交易成本的。 　　并且，有关社会经济的决策，必须由那些熟悉具体情况及其的变化的人作出，因 此，期望将关于社会经济变化的信息传递给某个机构比如中央机构，然后由其作出决 策，是无效率的。在我国，政府部门作为利益代表者的角色位置并不是很明确，特别 是国有企业亏损和经营失败，财政部门的官员一般并不承担责任，“国有股”所有害 缺位现象极为明显。并且，从制定准则的力量来看，目前的会计司从事准则制定的人 员数量也不多，目前的规模比一个国内师资力量较强的大学会计系要小，其中多数人 员从院校毕业后就直接进入行政机关，对会计实践的感性认识不够丰富。在不熟悉市 场具体情况及其变化情况下，政府为了制定准则而进行信息加工、传递、汇总将耗费 大量的成本，并且，信息传递过程中损耗、失真还使得最终政府部门所收集到的信息 不能反映客观现实。 　　所以，为了降低政府部门在准则制定方面所花费的大量信息和交易成本，笔吝主 张由熟悉我国具体情况的独立民间机构来制定，广泛吸收社会各方面的力量参与，包 括注册会计师协会、金融机构、证券管理部门、各企业代表等。因为随着经济商品化 程度不断提高，注册会计师行业得到了快速发展，已成为维护市场经济秩序的重要手 段；作为主要债权人的银行和其他金融机构，实际上已成为我国企业的第一大利益关 系人：证券监管部门具有对公司发行上市的审批权以及公司上市的日常管理权。他们 不仅有适应准则制定要求的专业知识，还具备对会计实务的熟练掌握以及会计在相应 的经济环境中如何运行的准确理解和把握，特别是：他们对各自原先所处的各类型的 企业和行业的利益有着敏锐的感受，在每一项准则的制定中，能对这些企业和行业给 予充分的重视和关注，从而降低了准则制定中的信息和交易成本。 　　(2)实施准则所直接耗费的成本。由于政府行为具有强制性，可惜此将各种制度 轻易地推行下去，直接执行成本相当低，所以由独立民间机构拟定以后再由官方机构 审批发布。 　　二、社会成本或外在成本 　　会计准则作为社会经济资源配置的重要制度装置之一，其运行具有经济后果，从 广义上说，凡能够引起经济后果的资源配置机制都能够引起寻租活动，因为没有任何 一种机制能够毫无障碍地运行。也就是说，无论是市场的价格机制，还是企业的内部 层级管理机制，抑或是政府的行政干预机制都有其运行成本，都有其“失灵”的地方 ，当一种机制因为“失灵“而被其他机制代替时，就会有社会经济资源处于“公共领 域“，而其租值未被界定，于是寻租现象就自然发生。 　　一般来说，会计准则的制定和实施给社会带来的寻租成本包括两个方面： 　　(1)直接的会计寻租成本．如给会计管制机构的贿赂，进行游说的耗费、对准则 进行各种评论的成本、直接争夺会计准则制定权的成本。 　　政府制订会计准则，会计寻租者会通过直接说服准则制订机构官员，给政府部门 贿赂、发表对准则的所谓评论意见，通过游说立法部门让其对准则制定机构施加政治 压力来寻租。同时，寻租者最主要的寻租目标是关于会计准则的制定权，如前所述， 政府作为利益代表者的角色位置并不是很明确，直接导致了其制订的准则的完备性不 足和协调利益能力的不足，政府为保住自身利益更有动力去“护租”：使正取得的准 则制定权不要轻易丢失。种种迹象表明，由政府制订准则直接寻租成本将不断上升。 　　由独立民间机构制度准则，确立了准则制定者的独立性，可以最大限度地提高准 则的技术性。由于准则制定机构脱离了政府部门的管制，其中可能受到的政治干预降 低了，而且，由于独立民间机构成员往往代表着各自领域的最高技术水平，因而，具 有丰富实践经验和超人才干的专家便可在没有政治干预的环境下，按照会计惯例的自 身规律制定出最能代表会计技术要求的会计准则。随着准则的技术性的增强，其作为 一种制度的资源配置功能也增强了，社会经济资源在配置过程中出现所谓“公共领域 ”而存在的“租值“减少，在一定程度上扼制会计寻租活动的发生和蔓延，控制了会 计寻租，降低了准则的制定和实施给社会带来的寻租成本。 　　(2)间接的会计寻租成本，即会计寻租引起的效率损失，如因寻租产生的会计准 则或会计政策选择通过会计信息对资源配置发出不当信号引起的资源运用效率损失。 　　政府制订准则，就政府本身利益而言，它便很难公正地去对待其他利益关系人的 利益，去恰当地满足其他利益关系人的要求。在以公有制为主体的前提下，这种表现 也许会更为突出。因为在这一前提下，准则制定者本身既是规范者，同时又是投资者 ，所以，其所制定的准则自然也就会向政府倾斜。在多种所有制形式并存的情况下， 也就有可能损害其他投资者的利益，从而有违市场经济的公平原则。另外，政府直接 进行准则草拟和制定，其准则制定受政治体制影响可能性就会更大，准则制定的政治 化程度也就越浓，从而削弱准则的技术性。由于政府制订准则的不完备性，因寻租产 生的会计准则或会计政策选择通过会计信息对资源配置发出不当信号引起的资源运用 效率损失将增加，导致间接寻租成本也将上升。 　　三、制度变迁成本 　　从总体规律上看，产权制度总是不断演变的，这种演变也是有成本的。政府具有 诺斯所说的暴力优势，它可惜此将各种制度轻易地推行下去。同时，政府机构可以轻 易地取得准则制订所需的各种人力、物力等资源，不需要为是否有相应的资源而担心 。但是，政府机构本身不能获取提供了某项制度的利益，因为从理论上，政府机构日 常运行耗费的是全社会的资源理应以全社会利益最大化为目标。它所发起制度变迁带 来的制度增益当然就归社会所有。政府机构的“收益”就是政绩和良好的社会评价。 按照简森的REMM思想，政府良好的社会评价也是政府机构(主要公务员)追求的目标之 一。但是，这种“精神鼓励”对公务员的激励作用是有限的。换言之，由于政府机构 缺乏必要的利益激励，因此，没有理由认为他们愿意自动发起某项制度变迁，包括会 计准则的变迁。Watts(1977)转引Meckling．Jeson和Posner等关于政治管制与政府行 为的观点认为，在现代社会，由于各种传播媒体的介入，对任何“危机”事件的报道 将十分详尽，这使政府机构的公务员倾向于“多做多犯错，少做少惹祸”。 　　由于制度变迁的发起需要成本，因此，政府部会计司准则制订委员会作为行动集 团在其利益预期不高的情况下，该项制度变迁不发生的可能性极大。只有当政府干预 达到一定程度，使得其必须或愿意提供新的制度安排时，新的制度变迁才会发生，这 又加大了准则的制度变迁成本：更大的政府，更多的官员，更高的预算。 　　从以上制度成本三个方面分析，我们可以得出结论：政府制定和实施准则的制度 成本过高，由独立民间机构拟定而由官方机构审批发布，可以降低准则这一制度的私 人成本、社会成本和制度变迁成本，从而更好地实现准则的目标。(ap20030213) (4)