【中华财税网北京03/06/2003信息】　企业会计制度规定，固定资产应当在期末 或每年年终时对已发生的固定资产减值按单项计提减值准备。但是，对于企业集团固 定资产内部交易在编制合并报表时应如何抵销固定资产减值准备，我国的《合并会计 报表暂行规定》中却未规范。由于企业集团因定资产交易主要涉及企业集团内部企业 将自身生产的产品销售给集团内其他企业作为固定资产使用这一举型，因此，本文试 运用案例对这种交易的合并报表抵销方法做一些探讨。 　　例 假设某母公司有A、B两个子公司。A公司于某年1月1日将自己生产的产品销 售给B公司作为管理用固定资产使用，A公司销售该产品的销售收入为10万元，销售成 本为8万元。B公司以10万元作为该固定资产的取得成本入账，假设B公司对该固定资 产按5年的使用期限以直接法计提折旧，预计净残值为零。为说明不同情况下计提减 值准备的需求，设第一年末该固定资产可收回金额分别为7万元或6．2万元。 　　一、内部固定资产交易发生当期编制合并报表时的抵销处理 　　(1)将该固定资产的相关销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销 售利润抵销。 　　借：主营业务收入　　100，000 　　贷：主营业务成本　　80，000 　　固定资产　　20，000 　　(2)将该固定资产当期多计提折旧抵销。 　　借：累计折旧　　4，000 　　贷：管理费用　　4，000 　　(3)将该固定资产当期期末多计提的减值准备予以抵销。 　　①如果该资产期末可收回金额为70，000元，对提取减值准备的B公司来说，减值 10，000(80，000-70，000)元。但从集团的角度来说，假设未发生内部交易(即该资 产由A公司自用)，该资产的账面净值为64，000元，与可收回金额相比并未减值。因 此，B公司计提的减值准备应全部予以抵销，分录为： 　　借：固定资产减值准备　　10．000 　　贷：营业外支出　　10．000 　　②如果该资产期末可收回金额为62，000元，对B公司来说减值18，000元，但对 集团而言，假设未发生内部交易，该资产的账面净值64，000元与可收回金额62，000 元比较，减值2，000元。因此，B公司计提的减值准备大于内部交易之前应计提的减 值准备部分，应予抵销： 　　借：固定资产减值准备　　16，000 　　贷：营业外支出　　16．000 　　二、内部交易固定资产使用期间的抵销处理 　　1．第2年的抵销处理 　　(1)将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销。 　　借：期初未分配利润　　20，000 　　贷：固定资产　　20．000 　　(2)将第1年内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润。 　　借：累计折旧(以后年度应为累计数)4，000 　　贷：期初未分配利润　　4．000 　　(3)将本期由于该固定资产的使用而多计提的折旧予以抵销。 　　①假设第1年末该资产的可收回金额为70，000元，则B公司第1年末该资产的账面 净值(原价一折旧一减值准备)为70，000元，第2年提折旧17，500元。而对整个集团而 言，第1年末该资产的账面净值应为64，000元，第2年应提折旧16，000元，即多计提 的折旧额为1，500元。 　　借：累计折旧　　1．500 　　贷：管理费用　　1．500 　　②假设第1年末该资产的可收回金额为62，000元，整个集团与B公司第1年末该资 产的账面净值均为62，000元，第2年提取的折旧应为15，500元。因此不存在多计提 的折旧，不需做抵销分录。 　　(4)将该固定资产第2年末多计提的减值准备予以抵销。 　　①第1年末可收回金额为70，000元的情况。 　　由于B公司第2年末账面净值为52，500元，对整个集团而言，该资产的账面净值 为48，000元。所以： 　　A．如果第2年年末该资产可收回金额为53，500元，则B公司在编制会计报表时恢 复了1，000元，其固定资产减值准备余额为9，000元，但从集团来看，不需计提减值 准备。因此，应做抵销分录： 　　借：固定资产减值准备　　9，000 　　营业外支出　　 1，000 　　贷：期初未分配利润　　10，000 　　B．如果第2年末该资产可收回金额为52，500元，则B公司不需补提减值准备，只 需抵销上年末多计提的减值准备。 　　借：固定资产减值准备　　10，000 　　贷：期初未分配利润　　10，000 　　C．假设第2年年末该资产可收回金额为50，000元，则B公司应补提减值准备2， 500元，即其减值准备余额为12，500元，但从集团的角度而言，不应计提减值准备。 抵销分录为： 　　借：固定资产减值准备　　12，500 　　贷：期初未分配利润　　10，000 　　营业外支出　　2，500 　　D．假设第2年年末该资产可收回金额小于48，000元，则抵销分录为： 　　借：固定资产减值准备　　145，000 　　贷：期初未分配利润　　10，000 　　营业外支出　　4．500 　　②第1年年末可收回金额为62，000元的情况。 　　由于该资产第2年末在B公司和整个集团的账面净值均为65，000元，所以， 　　A．如果第2年年末该资产可收回金额为53，000元，则B公司将在个别报表上恢复 6，500元的减值准备，保留11，500元的固定资产减值准备。而从整个集团的角度而 言，因第1年年末只减值2，000元，所以只能恢复2，000元，第2年末不需提减值准备。 因此抵销分录为： 　　借：固定资产减值准备　　11，500 　　营业外支出　　4，500 　　贷：期初未分配利润　　16，000 　　B．如果第2年末该资产可收回金额为48，500元，则B公司和整个集团均恢复2， 000元的减值准备，从整个集团而言不需提减值准备，而B公司则需保留16，000元的 减值准备。抵销分录为： 　　借：固定资产减值准备　　16，000 　　贷：期初未分配利润　　16，000 　　C．如果第2年年末该资产可收回金额为47，000元，则B公司个别报表和整个集团 合并报表均可恢复500元减值准备，即B公司保留17，500的减值准备，而集团合并报 表保留1，500元的减值准备，抵销分录为： 　　借：固定资产减值准备　　16，000 　　贷：期初未分配利润　　16，000 　　D．如果第2年年末该资产可收回金额小于46，500元，则B公司和整个集团须补提 的减值准备相同，只需抵销第1年末多计提减值准备，分录为： 　　借：固定资产减值准备　　16，000 　　贷：期初未分配利润　　16，000 　　2．第3年起的抵销处理与第2年相同 　　三、内部交易固定资产清理期间的抵销处理 　　1．内部交易固定资产使用期限届满进行清理时的抵销处理 　　接上例，假设该资产在第5年使用期满报废清理时实现固定资产清理净收益7， 000元，在其个别报表中以营业外收入列示。假设B公司第5年多计提的折旧费用为4， 000元，多计提的减值准备为5，000元。 　　(1)将本期多计提的管理费用抵销。 　　借：期初未分配利润　　4．000 　　贷：管理费用　　4，000 　　(2)将第4年末多计提的减值准备对期初未分配利润的影响抵销。 　　借：营业外收入(如固定资产清理为净损失，则为营业外支出)　　5，000 　　贷：期初未分配利润　　5．000 　　2．内部交易固定资产超期使用进行清理时的抵销处理 　　接前例，如果该资产在第5年后仍继续使用，则第5年编制合并报表时： 　　(1)将固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销。 　　借：期初未分配利润　　20，000 　　贷：固定资产　　20，000 　　(2)将以前年度累计多计提的折旧抵销。 　　借：累计折旧 　　贷：期初未分配利润(数字略) 　　(3)抵销第5年多计提折旧费用。 　　借：累计折旧 　　贷：管理费用(数字略) 　　(4)抵销第4年末多计提的固定资产减值准备。 　　借：固定资产减值准备 　　贷：期初未分配利润(数字略) 　　假设该资产在第6年仍继续使用，则抵销分录为： 　　(1)与第5年(1)相同。 　　(2)将第5年末累计多提折旧抵销。 　　借：累计折旧 　　贷：期初未分配利润(数字略) 　　(3)与第5年(4)相同。 　　如果B公司在第6年对该资产进行清理，则该年末不需进行抵销处理。 　　3．内部交易固定资产使用期限未满，提前进行清理时的抵销处理 　　接前例，假设B公司于第4年对该资产进行清理报废，该资产清理净损失为8，000 元，则编制合并报表时的抵销分录为： 　　(1)将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响抵销。 　　借：期初未分配利润　　20，000 　　贷：营业外支出　　20．000 　　(2)将以前年度多提折旧对期初未分配利润的影响抵销。 　　借：营业外支出 　　贷：期初未分配利润(数字略) 　　(3)将第4年多提折旧抵销。 　　借：营业外支出 　　贷：管理费用(数字略) 　　(4)将第3年年末多计提的减值准备对期初未分配利润的影响抵销。 　　借：营业外支出 贷：期初未分配利润(数字略)(bd20030213) (4)