【中华财税网北京01/02/2003信息】　第七十七条 企业所发生的借款费用，是指因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费 用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。因借款而发生的辅助费用包括手续费等。 除为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当 期确认为费用，直接计入当期财务费用。 本制度所称的专门借款，是指为购建固定资产而专门借入的款项。 为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用，按以下规定处理： （一）因借款而发生的辅助费用的处理 １．企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产的，在所购建的固定资产达到 预定可使用状态前，将发生金额较大的发行费用（减去发行期间冻结资金产生的利息 收入），直接计入所购建的固定资产成本；将发生金额较小的发行费用（减去发行期 间冻结资金产生的利息收入），直接计入当期财务费用。 向银行借款而发生的手续费，按上述同一原则处理。 ２．因安排专门借款而发生的除发行费用和银行借款手续费以外的辅助费用，如 果金额较大的，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生 时计入所购建固定资产的成本；在所购建固定资产达到预定可使用状态后发生的，直 接计入当期财务费用。对于金额较小的辅助费用，也可以于发生当期直接计入财务费 用。 （二）借款利息、折价或溢价的摊销，汇兑差额的处理 １．当同时满足以下三个条件时，企业为购建某项固定资产而借入的专门借款所 发生的利息、折价或溢价的摊销、汇兑差额应当开始资本化，计入所购建固定资产的 成本： （１）资产支出（只包括为购建固定资产而以支付现金、转移非现金资产或者承 担带息债务形式发生的支出）已经发生； （２）借款费用已经发生； （３）为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。 ２．企业为购建固定资产而借入的专门借款所发生的借款利息、折价或溢价的摊 销、汇兑差额，满足上述资本化条件的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前 所发生的，应当予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在所购建的固定资产达到 预定可使用状态后所发生的，应于发生当期直接计入当期财务费用。每一会计期间利 息资本化金额的计算公式如下： 每一会计期间利息的资本化金额＝至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数 ×资本化率 累计支出加权平均数＝∑（每笔资产支出金额×每笔资产支出实际占用的天数＼ 会计期间涵盖的天数） 为简化计算，也可以月数作为计算累计支出加权平均数的权数。 资本化率的确定原则为：企业为购建固定资产只借入一笔专门借款，资本化率为 该项借款的利率；企业为购建固定资产借入一笔以上的专门借款，资本化率为这些借 款的加权平均利率。加权平均利率的计算公式如下： 加权平均利率＝专门借款当期实际发生的利息之和＼专门借款本金加权平均数× １００％ 专门借款本金加权平均数＝∑（每笔专门借款本金×每笔专门借款实际占用的天 数＼会计期间涵盖的天数） 为简化计算，也可以月数作为计算专门借款本金加权平均数的权数。 在计算资本化率时，如果企业发行债券发生债券折价或溢价的，应当将每期应摊 销的折价或溢价金额，作为利息的调整额，对资本化率作相应调整，其加权平均利率 的计算公式如下：加权平均利率＝专门借款当期实际发生的利息之和＋（或－）折价 （或溢价）摊销额＼专门借款本金加权平均数×１００％ ３．企业为购建固定资产而借入的外币专门借款，其每一会计期间所产生的汇兑 差额（指当期外币专门借款本金及利息所发生的汇兑差额），在所购建固定资产达到 预定可使用状态前，予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在该项固定资产达到 预定可使用状态后，计入当期财务费用。 ４．企业发行债券，如果发行费用小于发行期间冻结资金所产生的利息收入，按 发行期间冻结资金所产生的利息收入减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收 入，在债券存续期间于计提利息时摊销。 ５．企业每期利息和折价或溢价摊销的资本化金额，不得超过当期为购建固定资 产的专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额。 在确定借款费用资本化金额时，与专门借款有关的利息收入不得冲减所购建的固 定资产成本，所发生的利息收入直接计入当期财务费用。 ６．企业以非借款方式募集的资金专项用于购建某项固定资产的，如专用拨款、 发行股票募集的资金等，在募集资金尚未到达前借入的专门用于购建该项固定资产的 资金，其发生的借款费用，在募集资金到达前，按借款费用的处理原则处理；募集资 金到达后，在购建该项资产的实际支出未超过以非借款方式募集的资金时，所发生的 借款费用支接计入当期财务费用。实际支出超过以非借款方式募集的资金时，专门借 款所发生的借款费用，按借款费用的处理原则处理，但在计算该项资产的累计支出加 权平均数时，应将以非借款方式募集的资金扣除。 ７．如果某项建造的固定资产的各部分分别完工（指每一单项工程或单位工程， 下同），每部分在其他部分继续建造过程中可供使用，并又为使该部分达到预定可使 用状态所必要的购建活动实质上已经完成，则这部分资产所发生的借款费用不再计入 所建造的固定资产成本，直接计入当期财务费用；如果某项建造的固定资产的各部分 分别完工，但必然等到整体完工后才可使用，则应当在该资产整体完工时，其所发生 的借款费用不再计入所建造的固定资产成本，而直接计入当期财务费用。 ８．如果某项固定资产的购建发生非正常中断，并且中断时间连续超过３个月 （含３个月），应当暂停借款费用的资本化，其中断期间所发生的借款费用，不计入 所购建的固定资产成本，将其直接计入当期财务费用，直至购建重新开始，再将其后 至固定资产达到预定可使用状态前所发生的借款费用，计入所购建固定资产的成本。 如果中断是使购建的固定资产达到预定可使用状态所必要的程序，则中断期间所 发生的借款费用仍应计入该项固定资产的成本。 当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应当停止借款费用的资本化；以后 发生的借款费用应于发生当期直接计入财务费用。 [释义]本条规定了借款费用的资本化问题及其会计处理。 （一）借款费用资本化的时间确定，包括资本化的开始时间和资本化的终止时间。 国际会计准则对资本化的开始，规定为：作为相关资产的一部分成本的借款费用， 应从以下时间开始予以资本化： １．该资产的开支发生时 ２．借款费用发生时 ３．资产达到预期使用或销售状态所必要的准备工作正在进行时 国际会计准则对资本化的暂时终止和资本化的停止时间也都作了明确规范： “在开发活动发生中断的一个较长期间内，应暂停对借款费用资本化。” “当为使相关资产达到预定用途或销售状态的所有准备工作实际上已完成时，应 停止对借款费用的资本化。” “当相关资产的建造的各个部分分别完成，并且每个部分在其他部分继续建造中 已可使用时，则在为使那一部分达到预定用途或销售状态的所有必需的准备工作实际 上已完成时，应停止对借款费用的资本化。” 我国对开始资本化的时间规范为：（１）资产支出（只包括为购建固定资产而以 支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出）已经发生；（２）借 款费用已经发生；（３）为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。 这一规定与国际会计准则的规定比较一致。 而我国对于资本化的暂停的意见是：当资产的正常建造或生产发生中断且中断期 较长时，应停止该期间借款费用的资本化，将其计入当期损益或开办费，直至建造或 生产重新开始。对于那些短暂的中断或使资产达到预定使用状态所必需的中断，可以 不暂停借款费用的资本化。 我国会计实务中，已经对借款费用资本化的终止时间作了相关的规定：建造的资 产完工交付使用时或办理完竣工决算时。这一规定在道理上并无错误，而是执行效果 并不理想。由于多种原因，企业在资产完工后迟迟不办理竣工决算，甚至交付使用后 仍不办理竣工决算，因此，以办理竣工决算作为终止资本化的标准，会被人为因素推 迟竣工决算时间，从而延长了借款费用资本化的时间。在制定企业会计制度的过程中， 修改完善了资本化终止时间的规定。即固定资产直到预定可使用状态时，应停止其借 款费用的资本化。 (待续)(4)