【中华财税网北京12/09/2002信息】　股权投资差额是指采用权益法核算长期股 权投资时，初始投资成本与应享有的被投资企业所有者权益总额的差额。在会计处理 时，股权投资差额作为初始投资成本的调整项目，并在一定的期间内摊销。但是《准 则》中有关股权投资差额摊销的三个关键问题均不够明确，给实际操作带来难处。一 是何时停止摊销；二是保时恢复摊销；三是恢复摊销后摊销期限的再确定。 (一)何时停止摊销 《准则》规定：“在确认被投资企业发生净亏损而使长期股权投资账面价值为零 的或使长期股权投资账面价值减至投资成本(即‘投资成本’明细科目的余额)以下的， 尚未摊销的股权投资差额当期不再摊销”。两种情形究竟如何选择，《准则》对此没 有说明。在此，对第二种情形姑且不予考虑，而只讨论第一种情形：当投资企业的长 期股权投资账面价值为零时，如果投资企业当期仍按既定的摊销额进行摊销，将会导 致股权投资账面价值出现负数，所以应停止摊销；但是还应该考虑到股权投资差额有 借差与贷差两种情况，如果为贷差，是否也应停止摊销呢？因为这将会出现相反的结 果。另外，即使表现为借差，而摊销之前股权投资账面价值为正数，但小于当期既定 的摊销额，这又该怎样处理呢？最后一个问题是，采用权益法核算长期股权投资，投 资企业在期末对若干会计事项同时进行处理（确认应分事或应负担被投资企业实现的 净利润或净亏损、摊销股权投资差额、计提或调整长期投资减值准备等）；假如原账 面价值为正数，投资企业如果先确认应负担的净亏损而调整“损益调整”导致账面价 值为零，那么股权投资差额将不再摊销(假如为借差)，倘若处理顺序发生变化，就会 出现不同的结果。 通过以上分析，有关何时停止摊销股权投资差额，应视差额为借差还是贷差两种 情况分别进行处理。如为借差，摊销差额将导致账面价值减少，合理的处理顺序是： 先确定应分享或应负担的净损益，如账面价值为零，不再摊销；如账面价值为正数， 按既定的摊销额进行摊销(以现有的账面价值为限)，最后考虑减值准备。如为贷差， 恰当的处理是：前两项的处理顺序应该相反。 (二)何时恢复摊销 《准则》规定：“直到被投资企业实现净利润，投资企业按分享的份额恢复股权 投资的账面价值至投资成本后再予摊销。”恢复摊销的条件过于苛刻，且表述得也不 够全面。之所以过于苛刻是指为什么长期股权投资账面价值减至为零时，才停止摊销？ 而恢复摊销则要强调恢复至投资成本。应该讲，停止摊销与恢复摊销的条件为对等或 基本一致才更具有说服力；也就是说，当账面价值不为零时，就该恢复摊销。表述得 不够全面是指《准则》似乎暗示股权投资账面价值的恢复只存在被投资企业实现净利 润这一种情形。我们知道，长期股权投资账面价值等于账面余额减去减值准备；而账 面余额则包括投资成本、损益调整、股权投资差额、股权投资准备等内容，只要其中 任何一项内容发生变化都会引起股权投资账面价值的变化，而不是仅仅限于损益调整 这一项内容。 (三)恢复摊销后摊销期限的再确定 《准则》规定：“在累积计算股权投资差额的摊销期限时，应不包括暂停摊销的 期间，但在按照投资合同确定的投资期限摊销时，应在恢复摊销以后的剩余期限内进 行摊销。”对于后一种情况，实际操作相对比较容易，如属于第一种情况，那么就要 作具体的分析：假如某年度未进行摊销，剩余摊销期限是否应自动顺延一年（假如投 资时间为年初）？可是某一年度实际摊销额小于既定摊销额，那么剩余摊销期限又该 怎样确定呢？再者，有关股权投资差额摊销的频率问题（多长时间摊销一次），《准 则》对此同样没有明确规定。　　　　　 　　　　　　　　（b2002120500212）(4)