【中华财税网北京09/05/2002信息】　近几年来，很多税收及财会刊物对非正常 财产损失增值税进项税额转出或者对商品销价损失进项税额转出从正常的增值税额增 值税的处理和会计处理角度做了很多有益的探讨，使财税人员颇受启发。现笔者从增 值税的计税原理及其抵扣制度的角度出发，引出减值额的概念，并对其相应的财税处 理再作探讨，以供大家参考。 一、关于增值额征税及其抵扣制度 增值税是对商品生产和流通中各环节所产生的增值额为计税依据而征收的一种流 转税。所谓增值额，是指纳税人从事生产经营(或提供劳务)在购入的商品(或取得的 劳务)的价值额基础上新增加的价值额。换言之，增值额一般是纳税人取得的产成品 销售额大于原材料或半成品购进额的差额。由于此类增值额在生产和流通过程中难以 准确计算，因此增值税的征缴采用抵扣制度，即对纳税人购入货物或应税劳务已纳的 增值税予以扣除，其应交增值税为销项税额减进项税额。为了准确反映我国生产型增 值税的法定增值额，保证增值税抵扣链条的完整性，增值税有关规定对用于非应税项 目、免税项目、集体福利和个人消费等项目的购进货物或应税劳务都将退出生产型增 值税的流转环节，做进项税额转出，即增加企业的成本、费用。 二、减值额及其增值税处理 一般来讲，企业都会发生削价销售的情况。其原因各异，如清理残次冷背产品； 出于经营战略的考虑，抢先占领市场而低于成本价格出售：联络与客户的感情、交际 应酬而将外购商品或自产产品低价销售等等。正是因为企业的产品销价低于进价(或 成本价)，才会产生减值额，减值额在增值税的抵扣制度中直接体现为销项税额小于 进项税额。 首先要说明的一点是，企业销售货物售价明显偏低且无正当理由的，税务机关有 权依规定核定其销售额，其确定顺序计方法是：(1)按纳税人当月同类货物的平均销 售价格确定；(2)按纳税人最近日期销售同类货物平均销售价格确定；(3)用以上两种 方法均不能确定其销售额的情况下，可按组成价格确定销售额。为了便于理解，简化 问题，对于减值额笔者暂且不讨论企业人为操纵销价，转让定价及税务机关依法确定 售价，进行纳税调整的问题。 我们假设企业的减值额是合法、合理的，无需再作调整。对于减值额的税务处理 一般有两种方法；一种是视同正常销售，另一种则是做进项税额转出。如果企业将减 值额的销售视同正常销售，则因其销项税额小于进项税额，企业不仅无需缴纳任何增 值税，而且其还可以将进项税额与销项税额的差额结转到下期继续抵扣，或是用来抵 扣其他正常销售产品的销项税额。这种处理的结果是将本应由企业承担的部分成本、 费用，转由国家用销项税额来弥补，其实质是国家税款的流失。如果企业将减值额的 销售做进项税额转出，其所产生的销项税额没有与之相对应的进项税额作抵扣，则人 为增加了企业的应交增值税。由于企业的削价销售毕竞也实现了一定的价值(虽然低 于成本价)，其所对应的进项税额理应进行抵扣，否则，这与增值税原理中销项税额 与进项税额的配比原则相悖，这种处理结果实际上是企业多承担了相应进项税额的成 本、费用，人为增加了企业的负担。 笔者认为，以上两种处理方法都不尽合理、规范，其结果或是导致国家税款流失 或是增加企业负担。正确的税务处理方法应该是：对减值额销售中相当于销项税额的 进项税额允许进行抵扣。对于进项税额大于销项税额的部分不应抵扣而必须做进项税 额转出，计入企业的成本、费用。这样才符合增值税进、销项税额的匹配原则，才能 兼顾国家与企业的利益。 三、减值额的会计处理及财务管理 根据以上的税务处理分析，笔者将减值额增值税的会计处理归结如下： 1．削价销售时，按正常销售记： 借：现金(银行存款、应收帐款或应收票据) 贷：销售收入 应交税金--应交增值税(销项税额) 2．结转进项税额与销项税额之差： 借：营业外支出(应付福利费或在建工程等) 贷：应交税金--应交增值税(进项税额转出) 进行上述会计处理时，企业需要对减值额销售的销项税额和进项税额进行比较。 若是企业将购买的原材料、半成品或产成品未进行任何加工增值而直接销售，这种比 较还相对容易。若是企业减值额销售的是自产半成品或产成品时，此时的成本和增值 额核算就十分复杂，这时要对进、销项税额进行比较就相当困难。企业要根据的不同 成本核算方法，相应地从成本计算单、成本分配汇总表、材料明细帐、材料成本差异 帐及应交税金--应交增值税等帐户帐户查出该半成品或产成品所耗用的原材料及其相 关增值税进项税额，从而最终核算出应予以转出的进项税额。这无疑对企业在减值额 的财务管理上提出了更高的要求，尤其是在“应交税金--应交增值税(进项税额转出)” 科目的实际核算上更为严格、繁琐。在实务操作中，企业可能采用“按比例倒推法” 较为现实，即按期末产成品或半成品所含购进原材料及辅料的大致比例或按产品工艺 流程、配方估算所含的原材料及辅料，进而倒推出其进项税额。（p20020702012） (2)