【中华财税网北京10/29/2001信息】 一、会计政策 （一）会计政策的含义 会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处 理方法。其中，具体原则是指企业按照国家统一制定的会计核算制度所规定的、适合 于本企业的会计制度中所采用的会计原则；具体会计处理方法是指企业在会计核算中 对于诸多可选择的会计处理方法中所选择的适合于本企业的会计处理方法。例如，长 期投资的会计处理方法、坏账损失的核算方法等。 应当看到，选择、制定企业的会计政策，是市场经济发展的一种必然结果。在计 划经济体制下，所有企业的会计核算均要服从于国家的宏观经济政策，国家计划决定 财政政策，财政政策决定财务政策，财务政策决定企业的会计核算。企业只能按照财 政、财务制度和其他有关规定计量资产、确认收益、开支费用。因此，企业无须制定 自己的会计政策。 随着市场经济的发展，经济领域的新现象、新问题层出不穷。尤其是资本市场的 出现和飞速发展，导致了信息的需求量和使用者巨增。会计信息不但要继续服务于国 家，同时也要服务于投资者、债权人以及社会公众。并且，人们对会计信息披露的实 效、范围、质量等要求也在逐年提高。这就要求企业按照会计法及会计准则和会计制 度所规定的原则，根据本企业的生产经营情况，制定出能够合理地反映企业财务状况 和经营成果的会计政策。 理解会计政策的含义，应从以下三点进行把握： 第一，企业既是制定会计政策的主体，又是执行会计政策的文体。会计政策实际 上是企业在规定的会计处理原则和方法中所作的各种合法选择。比如，当企业接受并 执行了会计准则中规定的某种方法时，这种方法就成为了企业的会计政策。可见，从 由谁选择的角度看，企业的确是制定会计政策的主体。在《国际会计准则１--会计政 策的说明》中，会计政策被定义为：“在编制会计报告时，管理人员所采用的原则、 基础、惯例、规则和程序。即使同一题目，在使用中也有许多不同的会计政策，需要 根据企业的具体情况选择最能恰当地表明其财务状况和经营成果的政策”。可见，企 业在选择会计政策的同时，也就成为执行会计政策的主体。而且，这里的会计政策， 不能简单地理解为仅仅是企业会计政策，应该是在会计法及会计准则和会计制度允许 的范围内，企业所选择的具体原则和会计处理方法的总称。 第二，会计政策既包括会计核算时所遵循的具体原则，又包括企业所采纳的具体 会计处理方法。这体现了会计政策的多样性。比如，对企业的固定资产是按历史成本 计价还是按市价计价，这属于对计价的具体原则的选择；而在以市价计价的前提下， 重置成本、可变现净值的取舍，就属于具体会计处理方法的选择。 第三，会计政策应在允许的会计原则和会计处理方法中进行选择。企业经济业务 的复杂性和多样性，使得在处理某些经济业务时，面临多种会计原则和会计处理方法 的选择。比如，会计准则规定，存货的计价可用先进先出法、后进先出法、加权平均 法和个别计价法等；固定资产折旧方法有平均年限法、工作量法、双倍余额递减法和 年数总和法等。当企业发生某项经济业务时，应根据企业的具体情况选择最能恰当地 表明其财务状况、经营成果和现金流量的会计原则相会计处理方法。 （二）会计政策的披露 为了使企业所公布的财务会计报告清晰易懂，便于报表使用者的阅读和分析，企 业通常将所使用的会计政策以报表附注的形式进行披露。其需要披露的项目在各个国 家或地区的会计准则中有具体规定。 按照国际会计准则的规定，企业在会计核算 过程中如果没有遵循基本的会计假设，需要对未予遵守的事实和原因加以说明。在遵 守了基本会计假设的情况下，我国企业需要在报表附注中披露的会计政策主要有以下 项目： １．合并政策。指编制合并会计报表时所采纳的原则和方法。例如，合并范围的 确定原则，母公司与子公司的会计年度不一致时的处理原则，母公司与子公司所采用 的会计政策是否一致等。 ２．外币折算。指外币折算所采用的方法，以及汇兑损益的处理方法。例如，外 币报表折算是采用现行汇率法，还是采用时态法或其他方法。 ３．收入的确认。指收入确认的原则。例如，建造合同是按照完成合同法确认收 入，还是按照完工百分比法或其他方法确认收入。 ４．所得税的核算。指所得税的会计处理方法。例如，企业的所得税是按照递延 法处理，还是按照债务法或其他方法处理。 ５．存货的计价。指企业存货的计价方法。例如，存货的计价是采用先进先出法， 还是采用企业会计准则所允许的其他计价方法。 ６．长期投资的核算。指长期投资的具体会计处理方法。例如，企业对被投资单 位的股权投资是采用成本法核算，还是采用权益法核算。 ７．坏账损失的核算。指坏账损失的具体会计处理方法。例如，企业对坏账损失 是采用直接转销法核算，还是采用备抵法核算。 ８．借款费用的处理。指借款费用的处理方法。例如，企业的借款费用是按照资 本化处理，还是按照费用化处理。 ９．固定资产折旧。指固定资产的折旧方法。例如，企业对固定资产折旧是采用 直线法，还是采用加速折旧法。 １０．其他。一般包括无形资产的计价及摊销方法、财产损溢的处理、研究与开 发费用的处理等。 上述会计政策，大部分属于企业常见的会计政策。对于经济业务复杂多变的企业， 应根据会计事项的发生情况适当进行增补。 二、会计政策变更 企业的会计政策一经制定，通常不能随意变更，以保持前后各会计期间会计指标 的口径一致，相互可比，使报表使用者能够正确地了解企业的财务状况和经营成果， 正确地评价企业管理者的经营业绩。但是，在实际工作中，会计政策的一贯性又是很 难保证的。比如，当国家的有关法律、会计准则、会计制度等发生变化，或者外部客 观经济环境、企业的生产经营活动发生变化时，会计政策的适当变更将是一种合理的 会计行为。 会计政策变更是指企业对相同的交易或多项，由原来采用的会计政策改用另一种 不同会计政策的行为。按照规定，企业变更会计政策，必须符合下列条件之一： １．法律或会计制度等行政法规、规章的要求。 ２．这种变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相 关的会计信息。 上述变更会计政策的两种情况中，前者是指依照国家有关法律及会计准则相会计 制度以及其他法规的规定，企业必须采用符合国家规定的新会计政策，废止原来执行 的旧会计政策。例如，国家发布统一的关于增值税会计处理的核算办法后，企业应及 时按照新的办法处理有关增值税事项；后者是由于客观经济环境或企业生产经营状况 的变化，使企业若按照现有会计政策所提供的会计信息，已不能恰当地反映企业的财 务状况、经营成果和现金流量等情况，企业应变更现有会计政策，并按照变更后的新 会计政策进行核算，以保证企业会计信息的质量。例如，企业原先一直采用直接转销 法核算坏账。由于近期经济环境的较大改变，使应收账款演变为坏账的可能性增大， 继续使用直接转销法核算坏账将会虚增企业某一会计期间的资产和盈利，使财务会计 报告的使用者难于准确地把握企业的财务状况和经营成果，因此应该考虑改用备抵法 进行有关核算。 对于会计政策变更，企业应当在会计报表附注中进行披露，说明会计政策变更的 内容和理由，以及会计政策变更对当期损益、利润分配等的影响。 在会计实务中，企业对于一些会计事项的处理虽然改变了原来遵循的具体原则或 采纳新的会计处理方法，但并不属于会计政策变更。不需要在财务会计报告中进行专 门的揭示。按照规定，下列各项不属于会计政策的变更： １．本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。 ２．对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。 不难理解，第一种情况是指本期发生的交易或事项可能在某种形式上与前期的交 易或事项具有一定的相似之处。但是，二者本质上是有区别的，即本期发生的交易或 事项实际上是一种新的交易或事项。对新发生的交易或事项采用新的会计政策不应属 于会计政策变更。例如，某企业”直通过经营租赁方式租入设备，进行生产。但从本 年度起，新租入的设备采用了融资租赁方式。因此，企业本年度采用融资租赁的会计 处理方法进行设备租入和使用的记录与报告。由于经营租赁与融资租赁具有本质区别， 因而这种变化不属于会计政策变更。 第二种情况实际上又包括两种更为具体的情况：首先，企业初次发生的交易或事 项，属以前从未接触过的业务，采用何种新的会计政策均不属于会计政策变更。例如， 企业第一次发生跨年度的劳务供应合同项目，对这种项目采用’厂完工百分比法了年 末确认收入。对企业来说，虽然采用了新的收入确认方法，但这种做法不属于会计政 策变更。其次，对于不重要的交易或事项，根据重要性原则，即便改变了会计政策， 也无须作为会计政策变更的内容进行守门披露。例如，企业原来一直将购买办公用品 而发生的费用直接计入管理费用账户。从本期开始，企业决定凡购买的力、公用品都 要先记入物料用品账户，然后在领用后转入有关费用账户。由于办公用品支出属企业 的零星开支，且这种改变对资产、费用和利润的影响很小，属于不重要的事项，故这 种改变不必作为会计政策变更的内容进行专门披露。 三、会计政策变更的会计处理方法 会计政策变更时，应根据具体情况，分别加以处理： １．企业按照法律或会计制度等行政法规、规章要求变更会计政策时，分别以下 情况处理： （１）国家发布专门的会计处理办法的，应按照国家发布的相关会计处理规定执 行。例如，我国１９９３年进行的会计改革是一次重大的涉及所有企业的会计政策变 更行为，为此，国家有关部门针对各个行业都制定了专门的新旧会计制度衔接处理办 法，各企业的新旧制度衔接都应该按照国家的相关规定办理。 （２）国家没有发布专门的会计处理办法的，应当采用追溯调整法进行处理，并 用会计政策变更的累计影响数调整期初留存收益，会计报表的其他相关项目的期初余 额也一并调整，但不需要重新编制以前年度的会计报表。比如，１９９８年１月１日 施行的《股份有限公司会计制度》要求，企业在对被投资企业拥有表决权的股份超过 ２０％时，一般应采用权益法核算，但在此之前，选择权益法核算的比率一般定在５ ０％以上。由于这种变更国家并没有规定相应地会计处理办法，因此企业应使用追溯 调整法对会计政策的变更进行处理。追溯调整法的有关处理方法将在后面进行说明。 ２．企业为了能够提供更可靠、更相关的会计信息而变更会计政策时，应采用追 溯调整法进行处理。经济环境、客观情况的改变会使企业采用的会计政策发生变化。 例如，由于通货膨胀加剧或所在行业技术进步迅速等原因，企业考虑将固定资产折旧 方法由直线法改为双倍余额递减法，这种会计政策的变更一般应采用追溯调整法加以 处理。 ３．如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，应采用未来适用法进行处理。 例如，存货的计价方法由其他方法改为后进先出法时，由于变更年度的年初存货价值 很难再按后进先出法进行调整，在这种情况下，变更年度的基期存货余额只能是变更 前按其他方法计算出来的结果，无法计算会计政策变更后的累积影响额。此时，会计 政策的变更只能采用未来适用法进行处理。未来适用法的有关处理方法将在后面进行 说明。 另外，在编制比较会计报表时，对于比较会计报表期间的会计政策变更，应调整 各该期间的净损益和其他相关项目，视同该政策在比较会计报表期间一直采用。对于 比较会计报表可比期间以前的会计政策变更的累计影响数，应调整比较会计报表最早 会计期间的期初留存收益，会计报表其他相关项目的数字也应一并调整。 (3)