【中华财税网北京05/24/2001信息】 以修改其他债务条件进行债务重组时，有 时，为了保障债权人的利益，债权人在作出让步的基础上，可能会附带或有支出。 在修改后的条款中涉及或有支出的情况下，会计处理要解决的问题主要包括： 第一，或有支出要不要包含在债务人将来应付金额总额中？ 第二，如果包含，重组后，或有支出将如何处理? 或有支出指依未来事项出现而发生的支出。未来事项的出现具有不确定性。通常 情况下，在修改其他债务条件后，债务人将来应付的金额是可以确定的，但有时债务 人仅同意作适度的让步，以帮助债务人缓解暂时的财务困难，债务人于经营情况好转 后，债务条件将回复到正常的水平。从会计的角度讲，重组后的债务人的经营情况是 否真的会好转，构成一项不确定事项。如何对或有支出进行会计处理?存在不同的观 点。由于或有支出的金额一般在重组日可以确定下来，因此，争论的焦点集中在，从 重组日看，或有支出发生的可能性有多大?有观点认为，进行债务重组本身就说明债 务人当前的现金流入发生了严重问题，将来是否能扭转这种困境很不确定。因此，从 债务重组日来判断，或有支出发生的可能性充其量只是"有可能"，而不是"很有可能"。 从而，或有支出在重组日不予考虑，只需要在表外披露就可以了。另有观点认为， 债务重组的前提是债务人发生暂时的财务困难，而不是陷入不可扭转的困境，因此可 以推断，或有支出将来的发生是"很可能的"。此外，从稳健原则出发，债务人确认或 有支出也是必要的。在准则中赞成这种观点，要求在债务重组日将或有支出计入债务 人将来应付金额中，并由此确定债务人的债务重组收益。重组后，或有支出如何处理? 当或有支出实际发生时应冲减重组后债务的帐面价值，而不能确认为债务人发生的 费用。而当或有支出未发生时，应将该或有支出的原估计金额作为结算债务当期的债 务重组收益，计入当期损益。 例９ 英康公司持有四张期限半年的开源公司有息票据。每张票据票面金额 ５００００元，年利率５％。票据到期，开源公司由于财务困难无法偿还。经协议， 英康公司于１９９７年７月１日同意开源公司重新签发四张面额４００００元，期限 九个月，年利率４％的票据替代到期票据，同时免除了所积欠的利息额５０００元， 但附有一个条件：债务重组日后，若开源公司能够摆脱财务困境，则仍按５％的年利 率计息，如无利润，则按４％计息。开源公司的会计处理如下： (１)计算应付票据的帐面价值与将来应付金额的差额。 应付票据的帐面价值 ２０５０００元 其中：面值 ２０００００元 应计利息(２０００００×２．５％) ５０００元 减：将来应付金额 １６６０００元 其中：面值 １６００００元 应计利息［１６００００×４％×（９／１２）］ ４８００元 或有支出[１６００００×(５％－４％)×（９／１２）] １２００元 差额 ３９０００元 差额３９０００元作为债务重组收益。债务重组后的帐面价值为１６６０００元。 由于债务重组后的帐面价值含将来应付面值１６００００元、将来正常应付利息 ４８００元和１２００元的或有支出，因此发生的正常利息支出和或有支出应作为冲 减重组后债务的帐面价值处理。 (２)会计分录为 ①１９９７年７月１日进行债务重组时 借：应付票据 ２０５０００ 贷：应付票据--债务重组 １６６０００ 营业外收入--债务重组收益 ３９０００ ②１９９８年４月１日，票据到期，开源公司偿还应付票据。 若开源公司仍未扭亏为盈，则按４％的年利率计息。 借：应付票据--债务重组 １６６０００ 贷：银行存款 １６４８００ 营业外收入--债务重组收益 １２００ 若开源公司已扭亏为盈，则按５％的年利率计息。 借：应付票据--债务重组 １６６０００ 贷：银行存款 １６６０００ 例１０ １９９５年６月３０日，开源公司从某银行取得年利率８％，三年期的 货款１００００００元。现因开源公司财务困难，于１９９７年１２月３１日进行债 务重组，银行同意延长到期日至２００１年１２月３１日，利率降至６％，免除积欠 利息，本金降至８０００００元，但附有一个条件：债务重组后，如开源公司自第二 年起有盈利，则利率回复至８％，若无盈利，仍维持６％。 开源公司的会计处理如下： (１)计算银行借款的帐面价值与将来应付金额的差额： 银行借款的帐面价值 １２０００００元 其中：面值 １００００００元 应计利息(１０００ ０００×８％×２．５) ２０００００元 减：将来应收金额 １０４０ ０００元 其中：面值 ８０００００元 应计利息(８０００００×６％×４) １９２０００元 或有支出[８０００００(８％－×６％)×３] ４８０００元 差额 １６００００元 差额１６００００元作为债务重组收益，债务重组后的帐面价值为 １０４００００元。由于债务重组后的帐面价值含将来应付面值８０００９０元，将 来正常应付利息１９２０００元和４８０００元的或有支出，因此，以后各期发生的 正常利息支出和或有支出应作为冲减重组后债务的帐面价值处理。 (２)会计分录为 ①１９９７年１２月３１日进行债务重组时 借：长期借款 １２０００００ 贷：长期借款--债务重组 １０４００００ 营业外收入--债务重组收益 １６００００ ②１９９８年１２月３１日支付利息时 借：长期借款--债务重组 ４８０００ 贷：银行存款 ４８０００ 其中 ４８００＝８０００００×６％ 由于债务重组后的帐面价值含利息收出，因此利息支出作为冲减债务帐面价值处 理。 ③假设开源公司自债务重组后第二年起盈利。 １９９９年１２月３１日--２００００年１２月３１日支付利息时 借：长期借款--债务重组 ６４０００ 贷：银行存款 ６４０００ 由于开源公司自债务重组后的第二年起有盈利，该公司应按８％的计率支付利息， 这样，以后的三年里，开源公司每年需要支付８０００００×８％＝６４０００元 的利息，其中含或有支出１６０００元。 ④２００１年１２月３１日支付本息时 借：长期借款--债务重组 ８６４０００ 贷：银行存款 ８６４０００ 其中，８６４０００元包括本金８０００００元和利息６４０００元。 ⑤假设开源公司自债务重组后和第二年起没有盈利，１９９９年１２月３１日- ２０００年１２月３１日支付利息时 借：长期贷款 ４８０００ 贷：银行存款 ４８０００ ２００１年１２月３１日支付本息时 借：长期借款--债务重组 ８９６０００ 贷：银行存款 ８４８０００ 营业外收入--债务重组收益 ４８０００ 其中 ８４８０００＝８０００００＋８０００００×６％ ４８０００＝８０００００＋(８％－×６％)×３ 由于开源公司没有发生或有支出，因此，包含在重组后债务的帐面价值内的 ４８０００元的或有支出应作为债务重组收益。 (5)