【中华财税网北京04/18/2001信息】 过去几十年中，我国的会计制度一直把所 得税作为企业利润分配的一项内容来处理。参照国际惯例，财政部于1994年发布了 《企业所得税会计处理的暂行规定》，规定自1994年1月1日起，将所得税作为企业的 一项费用支出处理。具体内容如下： 一、所得税会计核算的基本内容 《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第九条规定：纳税人在计算应纳税所得 额时，其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的，应当按照国家有关税 收的规定计算纳税。这就是说，企业按照会计核算的原则计算的交纳所得税前的利润 总额或亏损总额，与接照税法(主要指《所得税条例》及其实施细则)的有关规定计算 的一个时期应纳税所得额之间可能存在差异。显然这一差异导致了税收和会计计算的 应纳所得税额之间的差异，如何确定并计量税前会计利润与纳税所得之间的差异，如 何处理由此引起的税收和会计计算的应纳所得税额之间的差异，构成了所得税会计核 算的基本内容。 (一)纳税所得与税前会计利润之间产生的差异，就其性质和产生原因的不同可分 为永久性差异和时间性差异两类。 1、永久性差异 永久性差异是指企业一个时期的纳税所得和税前会计利润之间的差额，在本期发 生，并不在以后各期转回。这种差额的产生，主要是由于税收与会计在计算其收益或 所得时所确认的收支口径不同所造成的。永久性差异有以下几种情形： (1)会计核算时作为收入计入税前会计利润，在计算纳税所得时不作为收入处理。 如企业购买国债取得的利息收入不计入纳税所得，不交纳所得税；而会计核算中，企 业购买国债取得的利息收入，计入当期损益。 (2)会计核算时不作为收入处理，不计入当期损益，而在计算纳税所得时作为收入， 需要交纳所得税。如企业内部在建工程、福利部门领用本企业的应税产成品、自制半 成品，企业以自产产品、半成品对外投资，企业将自产产品、半产品无偿赠送他人等， 在税收上要求视同销售，计算销售收入，计入纳税所得；而在会计核算中则按成本转 账，不计入当期损益。 (3)会计上作为费用或支出在计算税前会计利润时予以扣除，而在计算纳税所得时 不予扣除或只能按比例扣除。如，各种赞助费，在会计核算中作为当期支出，在损益 中扣除，而在计算纳税所得时，则不得扣除。其他主要包括：①违法经营的罚款和被 没收财物的损失；②各项税收的滞纳金、罚金和罚款；③企业向非金融机构借款的利 息支出中高于按照金融机构同类、同期贷款得率计算的数额的部分；④计入成本、费 用的工资总额超过计税工资标准的部分；⑤按工资总额的一定比例计提的职工工会经 费、职工福利费、职工教育经费超过按计税工资标准计提的部分；⑥超过年度应纳税 所得额3％的公益、救济性捐赠支出，以及非公益、救济性捐赠支出；⑦业务招待费中 超过规定标准的部分；⑧超标准计提的坏账准备金和商品削价准备金；⑨税法规定的 其他情形。 2、时间性差异 时间性差异是指一个时期的纳税所得和税前会计利润之间的差额，在本年度发生， 但在以后的一期或若干期间内转回。这种差额的产生，主要是由于某些收入、费用项 目虽然在计算税前会计利润和纳税所得中口径一致，但由于两者确认的时间不同而产 生的。如《营业税暂行条例实施细则》规定："纳税人转让土地使用权或者销售不动产， 采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天"，与会计上确认收入的 实现不一致。时间性差异的影响，可能造成在某一特定时期内计入税前会计利润和计 入纳税所得的金额不同，但最终的总金额是一致的。 上述两种差异，对同一企业来说，既可单独发生亦可同时发生。对于纳税所得与 税前会计利润的义系，我们可用下列公式表示： 纳税所得：利润总额±税收调整项目金额 式中"税收调整项目金额"为上述永久性差异金额和时间性差异金额之和。 (二)对由永久性差异和时间性差异引起的税收和会计计算的应纳所得税额之间的 差异，所得税会计可以采用应付税款法和纳税影响会计法进行会计处理。 按照《所得税会计处理规定》的要求，企业应在损益类科目中设置"所得税"一级 科目，核算企业按规定从本期损益中扣除的所得税。在负债类科目中增设"递延税款" 一级科目，核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与纳税所得之间的差额所产 生的影响纳税的金额，以及以后各期转销的数额。 二、应付税款法 应付税款法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的差异造成影响纳税的金额直 接计入当期损益，而不递延到以后各期。举例说明如下： 甲企业1998年核定的全年计税工资为150万元，当年实际发放的工资为160万元。 当年按会计核算原则计算的税前会计利润为2000万元，所得税税率为33％，假设本企 业当年无其他纳税调整因素。有关的会计处理如下： 纳税调整数(即永久性差异)＝实发工资-计税工资 ＝160-150＝10(万元) 应纳税所得额＝税前会计利润+纳税调整数 ＝2000+10＝2010(万元) 应纳所得税额＝2010×33％＝663．3(万元) 借：所得税 6633000 　　贷：应交税金-应交所得税 6633000 实际上缴所得税时： 借：应交税金-应交所得税 6633000 　贷：银行存款 6633000 年末将"所得税"科目余额结转"本年利润"科目： 借；本年利润 6633000 　贷：所得税 6633000 三、纳税影响会计法 纳税影响会计法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的时间性差异影响的纳税 金额递延和分配列以后各期。由于时间性差异影响的所得税金额，包括在损益表的所 得税项目内，以及资产负债表中的递延税款余额里。 举例说明如下： 某企业某项设备按照税法规定使用10年，按照会计规定使用5年，按5年提取折旧。 该项固定资产原价1000万元(不考虑净残值的因素)。假设该企业每年实现税前会计利 润2500万元，第六年起由于该项固定资产折旧期限已满，不再提取折旧。在其他因素 不变的情况下，该企业每年实现税前会计利润应为2700万元。该企业所得税率为33％。 根据上述业务，企业应作如下会计处理： (1)按10年提取折旧每年应提折旧额＝1000÷10＝100(万元) 按5年提取折旧每年应提折旧额＝1000÷5＝200(万元) 由于折旧年限不同每年影响利润＝200-100＝100(万元) (2)按照税前会计利润计算的所得税＝2500×33％＝825(万元) 按照税法规定计算的应交所得税＝(2500+100)×33％＝858(万元) 由于时间性差异对所得税的影响＝100×33％＝33(万元) (3)作如下帐务处理 借：所得税 8250000 递延税款 330000 　贷：应交税金-应交所得税 8580000 (4)第二、三、四、五年帐务处理同(3)。 (5)第六年 按照税前会计利润计算的所得税 ＝2700×33％＝891(万元) 按照税法规定计算的应交所得税 ＝(2700-100)×33％＝858(万元) 作如下帐务处理 借：所得税 8910000 贷：递延税款 330000 应交税金-应交所得税 8580000 (6)第七、八、九、十年的帐务处理同(5)。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(1)