【中华财税网北京10/23/2000信息】　新税制实施以来，一些完善措施也相继出 台，但企业的会计制度建设却相对滞后，使得税收法规与现行会计制度明显不够协调， 造成了不少企业增值税的会计核算与现行税收法规不一致，一方面影响了企业正确计 算和及时入库，另一方面有部分企业为此而被税务机关处罚过。鉴于这些因素，为了 保证国家税收制度得到准确贯彻实施，本人认为有必要对现行会计核算方法加以健全 和完善。本文所指的“待抵扣税金”会计科目，就是在这种意义下设立的科目。 一、“待抵扣税金”科目的性质、核算的内容及其帐户结构 按照现行税收制度的规定，“待抵扣税金”科目应主要核算纳税企业(文中增值税 企业仅指增值税一般纳税人)当期或上期已经支付或交纳，而按税法和会计核算规定 应在以后的会计核算期间或纳税期间进行抵扣的各种税金，该科目属资产类会计科目。 企业可视税金的实际交纳情况，设置“待抵扣增值税”、“待抵扣消费税”以及“待 抵扣所得税”等科目进行明细核算。 “待抵扣税金”科目的借方反映企业实际已支付但应由以后各期抵扣的各项税金， 借记“待抵扣税金”，贷记“银行存款”、“应付帐款”等科目；贷方反映按税法规 定，可以在当期抵扣的各项税金，借记“应交税金”及其明细科目，贷记“待抵扣税 金”及其明细科目。该帐户期未为借方余额，表示企业尚未抵扣完的各项税金。 二、“待抵扣税金”科目的具体运用 (一)待抵扣增值税的核算 根据现行税收政策规定，“待抵扣税金——待扣增值税”科目主要用于以下几种 情况： 1．根据现行税法规定，工业企业购进货物及其支付的运费，须在货物验收入库以 后，才能申报抵扣其进项税额，尚未验收入库的，不得抵扣。因而对于工业企业而言， 即使货物的款项已经支付，同时也已收到销货方开具的增值税专用发票，但只要该货 物仍在运输途中或存放在委托加工企业处，就不能直接抵扣该批货物的进项税额，应 记 借：在选材料 待抵扣税金——待扣增值税 贷：银行存款等科目 在次月该货物验收入库后，凭仓库保管部门的货物验收单据，记作 借：应交税金——应交增值税(进项税额) 贷：待抵扣税金——待扣增值税 商业企业购进货物及其运费，须在货物款项支付或开出商业承兑汇票后才能申报 抵扣进项税额，尚未付款或尚未开出商业承兑汇票的，不得抵扣进项税额。因此，商 业企业对购进的但尚未支付货款的商品的进项税额，应当比照工业企业购进货物但未 入库的情形作相应的会计处理。 例：某A织布厂在2000年2月18日外购40支纯棉纱20T，取得增值税专用发票，价格 为100万元，增值税金为17万元，已通过银行汇出117万元。但是这20T纯棉纱从供货单 位B运往另一单位C去浆纱，当月A企业没能验收这20T纯棉纱入库，这时A企业的财务人 员在2月份做帐时应为： 借：材料采购 1000000 待抵扣税金——抵扣增值税 170000 贷：银行存款 1170000 在次月浆完的纱验收入库后，凭有关人员的验收入库单记为： 借：应交税金——应交增值税(进项税额) 170000 贷：待抵扣税金——待抵扣增值税 170000 这时才能向税务机关申报抵扣。 2．企业购进应税劳务，须在支付劳务费用后，才能抵扣其进项税额。因而对企 业尚未支付价款的应税劳务，其增值税进项税额应首先计入“待抵扣税金——待扣增 值税”科目的借方。仍然引用上面的例子，如果浆纱费用没有支付，则取得的浆纱专 用发票不得在本期抵扣，只有支付了浆纱费后方可予以抵扣。会计分录为： 借：委托加工材料 10000 应交税金——应交增值税(进项税额) 1700 贷：银行存款 117000 已取得浆纱费用专用发票价税合计为11700元，并未支付浆纱费： 借：委托加工材料 10000 待抵扣税金——待扣增值税 1700 贷：应付账款 11700 3．商业企业采取分期付款方式购进货物时，凡是发生销货方先全额开票，购货 方再按合同约定期分期支付款项的情况，应在企业全部支付所有款项之后，才能申报 抵扣该批货物的增值税进项税额，因此，商业企业在货款尚未全部支付前，其进项税 额也只能先记在“待抵扣税金——待扣增值税”科目中反映。 例：A商业企业与B工业企业签订一份协议，A从B处购进一批货物，价税合计为351 万元，货款分三个月三次付清。A企业在第一次收到货，且收到价税合计为351万元的 增值税专用发票后，账务处理为： 借：库存商品 3000000 待抵扣税金——待扣增值税 510000 贷：应付账款——B 3510000 待最后一次付完款后： 借：应交税金——应交增值税(进项税额) 510000 贷：待抵扣税金——待抵增值税 510000 (二)待抵扣消费税的核算 “待抵扣税金——待扣消费税”科目，主要运用于生产特定消费品的企业委托加 工应税消费品(除汽车)的消费税金的扣除，现行会计制度规定这类企业被受托方代扣 的消费税是通过“委托加工材料”科目核算的，实际上这种处理方法并不科学，也给 企业准确计算应交消费税带来了很多困难。现行消费税规定，对纳税人将外购已税应 税消费品、委托加工收回的用于连续生产应税消费品的已征消费税额的扣除，一律使 用“投入法”计算，即纳税人可以从当期应纳消费税税额中抵扣当期生产领用的外购 已税消费品、委托加工收回的应税消费品的已纳消费税。因此，企业外购已税消费品、 委托加工收回的应税消费品，若不是一次性投入连续生产，其已征的消费税就不可一 次性抵扣。当企业在收到受托方开具的代征消费税完税证明时，应记作： 借：待抵扣税金——待扣消费税 贷：银行存款等科目 在领用消费品连续生产应税消费品时，账务处理为： 借：生产成本科目 应交税金——应交消费税 贷：原材料 待扣税金——待扣消费税 如果企业再对外销售，也作类似计算处理，只是不须全额交纳消费税金，帐务处 理为： 借：产品销售税金及附加 贷：应交税金——应交消费税 借：应交税金——应交消费税 贷：待抵扣税金——待扣消费税 期末，“待抵扣税金——待扣消费税”科目的余额在借方，表示库存外购已税消 费品、委托加工消费品已缴纳待抵扣消费税税额。 例：A公司委托B企业加工食用酒精10吨，支付加工费4000元，B企业代收代缴消 费税10000元，A公司收回后于次月对外销售5吨，另有5吨仍然存放于仓库。A公司收 回后的账务处理为： 借：委托加工材料 4000 待抵扣税金——抵扣消费税 10000 贷：银行存款 14000 次月对外销售5吨，不含价销售额为150000元(消费税税率为5％)。账务处理为： 借：银行存款 175500 贷：产品销售收入 150000 应缴税金——应交增值税(销项税额) 25500 同时计算应交消费税：15000×5％＝7500。及已被代收代缴的消费税。 借：产品销售税金及附加 7500 贷：应交税金——应交消费税 7500 借：应交税金——应交消费税 5000 贷：待抵扣税金——抵扣消费税 5000 运用“待抵扣税金——待扣增值税”科目时，必须使领用消费品的应扣消费税与 发出消费品的成本计算方法保持一致，如果企业采用加权平均法计算发出材料的成本， 则消费税的抵扣也要采取这种计算方法，并且在同一个纳税年度内不得变更。 (三)待扣所得税的核算 根据现行所得税有关政策规定，“待抵扣税金——待扣所得税”科目主要应用于 核算来源于中国境外所得的企业，在境外已实际交纳且应由本企业在国内汇总纳税时 予以扣除的所得税额。按照我国企业所得税税法的规定，企业在境外已纳所得税款的 扣除额，不得超过其境外所得按我国税法计算的应纳所得税额。即企业在境外已纳所 得税款如果低于按我国所得税法有关公式计算的扣除限额，则可以在汇总纳税时扣除， 超过扣除限额时，其超过部分不得在本年度的应纳所得税中扣除，也不得列入费用中 支出，但可以用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣最长不得超过5年。因此，企业从 境外取得所得时，应首先按完税凭证明上注明的所得税记入“待抵扣税金——待扣所 得税”科目的借方，年未汇算清交所得税时，先按境内外全部所得计算所得税，再按 计算公式计算出境外所得应予扣除的税额，记作 借：应交税金——应交所得税 贷：待抵扣税金——待扣所得税 超过扣除限额的部分仍保留在“待抵扣税金——待扣所得税”中，待以后年度视 情况转销。企业若因亏损等原因而使境外所得税额不能抵扣或不能完全抵扣的，由企 业用盈余公积支付。 由于各个国家或地区所得税法的差异，如果企业在同一个纳税年度内取得两个或 多个国家和地区计算境外所得，就应分别按所得来源的国家和地区计算境外所得税的 扣除额。因此，“待抵扣税金——待扣所得税”也应当相应地按国家或地区设置三级 明细科目进行核算；若中外双方已签定避免双重征税协定的，则对来源于该国家或地 区的所得按协定另行处理。 另外需要说明的是，由于“待抵扣税金”科目在使用中有时发生跨几个年度的情 况，因而对于该科目使用频繁、涉及税种较多的企业，应当设置“待扣税金备查登记 簿”，以详细记录每次待扣税金发生的原因、金额、预计抵扣的时间、实际抵扣的时 间或转销等有关情况。 （bd2000090340514）