建造合同是施工企业为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面
密切相关的数项资产而订立的合同。这里的“资产”是指房屋、道路、桥梁、水坝等
建筑物以及船舶、飞机、大型机械设备等。新的《企业会计制度》及２００４年１月
１日开始执行的《
施工企业会计核算办法》规定，将建造合同确认收入与结算工程款
进行了分开处理：
对工程结算直接记入“工程结算”科目，而并不是直接反映营业收入，在会计处
理上是借：“应收账款”，贷：“工程结算”（采取预收款方式的，在预收工程款时
借：“银行存款”，贷：“预收账款”，工程结算时借：“预收账款”，贷：“工程
结算”）。
建造合同收入的确认时间有三种情况：
１．施工期跨越了一个或几个会计年度的跨期工程且在资产负债表日尚未完工的
建造合同，是在资产负债表日即１２月３１日确认当期已完工程部分的合同收入；
２．在以前会计年度开工，本年度完工以及在本年度开工本年度完工的建造合同，
在合同完工的当期确认收入；
３．能够确认的补偿费用（即合同变更、索赔、奖励等原因形成的追加收入）发
生的当期。
对跨期工程且在资产负债表日尚未完工的建造合同确认收入又具体规定如下：
１、如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应根据完工百分比法在资产负债
表日确认合同收入。当期确认的合同收入＝合同总收入×合同完工进度－以前会计年
度累计已确认的收入。
２、如果建造合同的结果不能可靠地估计，企业不能采用完工百分比法确认合同
收入，应区别以下两种情况进行确认收入：１）、合同成本能够收回的，合同收入根
据能够收回的实际合同成本加以确认。２）、合同成本不能收回的，不确认收入。合
同成本能否收回，取决于客户与建造承包商双方能够正常履行合同。如客户破产或死
亡、客户的财务支付出现严重困难、或非常原因造成客户的生产或生存环境严重恶化
等情况；建造承包商不能保质、保量、按期完成建造合同等，则意味着双方不能正常
履行合同，合同成本不能收回。
跨期工程在资产负债表日按合同完工进度或合同成本作会计分录为借：“工程施
工―毛利”、“主营业务成本”，贷：“主营业务收入”。在资产负债表日，对已完
工程不管是否结算都应确认营业收入及成本。比如某项工程成本发生了１０００万，
会计判断成本可以收回，因此即使双方没有进行结算，会计上也应按规定确认
１０００万的销售收入、销售成本。
那么，按照企业会计制度，对建造合同应于资产负债表日确认的营业收入，是否
在税收上也应当作为营业税应税收入的实现？而会计要求是配比原则，又应当如何进
行会计处理？同时应不应当作为企业所得税的应税收入？
一般来讲，营业税规定纳税义务发生时间为收到营业收入款或取得索取营业收入
款项凭据的当天。因建筑行业的特殊性，国家税务总局对建筑行业的纳税时间制定了
４种具体的规定：
１．实行合同完成后一次结算工程价款办法的工程合同，为完成合同、施工单位
与发包单位进行工程合同价款结算的当天；
２．实行旬末或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程项目，为月份终了
与发包单位进行已完工程价款结算的当天；
３．实行按工程进度划分不同阶段、分段结算工程价款办法的工程合同，为各月
份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；
４．实行其他结算方式的工程合同，为与发包单位结算工程价款的当天。
总之，对建筑业营业税纳税义务的发生必须是发包方与承包方对工程进行了结算。
如果对工程没有结算，实际上也就是对承包方提供的劳务并未得到发包方的认可，承
包方也就没有取得索取营业收入款项的凭据，最终有可能发包方不付建设款。所以，
虽然对双方没有结算会计上也应反映营业收入，但税收上不应当作为营业税纳税义务
的实现。
显然，对合同收入的确认，建造合同准则与营业税的规定存在着时间性差异。由
于会计上对收入确认时间与营业税应税收入确认的时间不同步，在税金的计提上，可
参照所得税时间性差异的规定，引入“纳税影响会计法”的核算办法，用“递延税款”
科目进行过渡，既可保证会计核算的配比原则，又确保了会计信息的质量要求。具体
作法是：按已完工程量确认工程结算收入计算应计提的税金借记“应交税金”，贷记
“递延税款”科目，“递延税款”待以后会计确认收入时再分期转回。在转回时作会
计分录为借：“主营业务税金及附加”，贷：“递延税款”。税金入库时，借：“应
交税金”，贷：“银行存款”。
建筑企业的企业所得税应税收入的确定时间与营业税确认收入的时间则不同。根
据
（９４）财法字第３号文规定：“建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超
过１年的，可以按完工进度或完成的工作量确认收入的实现；为其他企业加工、制造
大型机械设备、船舶等，持续时间超过１年的，可以按完工进度或完成的工作量确定
收入的实现。”。所以，如果对建造合同的结果能够可靠估计的情况下，企业采用完
工百分比法确认合同收入与企业所得税的规定是一致的，会计上确认的收入也就是企
业所得税的应税收入。但对建造合同的结果不能可靠地估计的情况下，是否应当按实
际合同成本确认收入（即利润为零）目前尚无明文规定。
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