【中华财税网北京07/13/2004信息】　二十九、在境内无住所，但居住超过９０ 日（１８３日）而不满一年情形的个人所得税计算问题 　　（一）资料 　　１．江苏某集团公司聘请美国某公司雇员汤姆先生（美国公民）来华工作（非董 事或高层管理人员），期限９个月。汤姆先生的工资由美方公司支付，月工资折合人 民币４００００元（假定每月均在境外扣缴税款折合人民币６５００元），中方每月 再付给汤姆工资６０００元，如果汤姆因公事临时离境，离境期间中方照常支付工资。 汤姆于１９９９年１月１日来华，１９９９年８月１日回原单位开会，返回时间为 １９９９年９月１日，实际离境时间３０天。我国已与美国签有“避免双重征税协定”。 　　２．日本公民小田一郎接受委托来江苏省某企业安装、调试电器生产线，于 １９９９年１月１日来华，１９９９年６月３０日离境。小田一郎共取得报酬折合人 民币１８００００元。已知营业税税率为３％，城市维护建设税税率为７％，教育费 附加征收率为３％。 　　（二）要求 　　根据上述资料，回答下列问题： 　　（１）汤姆先生１９９９年７月、８月应纳个人所得税各是多少元？ 　　（２）小田一郎取得的劳务报酬应纳个人所得税是多少元？ 　　（三）解答 　　１．根据国税发［１９９４］１４８号文件规定，对于在中国境内无住所，但在 一个纳税年度中在中国境内连续或累计工作超过９０日，或在税收协定规定的期间内， 在中国境内连续或累计居住超过１８３日但不满一年的个人，其实际在中国境内工作 期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由境外企业或个人雇主支付的工资薪金 所得，均应缴纳个人所得税。至于个人在中国境外取得的工资薪金所得，除担任中国 境内企业董事或高层管理人员，并在境外履行职务而由境内企业支付董事费或工资薪 金所得这种情形之外，不缴纳个人所得税。担任中国境内企业董事或高层管理人员取 得的由中国境内企业支付的董事费或工资薪金，不论个人是否在中国境外履行职务， 均应申报缴纳个人所得税。 　　汤姆在中国工作９个月（２７０天），属于“在境内无住所，但居住超过９０日 （１８３日）而不满一年”的情形，其在境内工作期间取得的境内和境外企业支付的 工资薪金所得，均属于来源于境内的所得，应缴纳个人所得税。由于汤姆非中方企业 董事（或高层管理人员），因此，汤姆在离境期间取得的工资属于个人在境外取得的 所得，免予征收个人所得税。８月份汤姆离境时间正好一个月，故８月份不征个人所 得税。但如果汤姆８月份离境２０日，则应首先按照全月工资薪金所得对照适用税率 和速算扣除数计算，然后将上述计算结果乘以当月实际在中国天数占当月天数的比例， 以此确定８月份应纳税额。本例计算过程如下： 　　（１）１９９９年７月份，境内外工资薪金应合并纳税。 　　应纳税所得额＝（４００００＋６０００－８００－３２００）×３０％－ ３３７５＝９２２５（元） 　　境外工资抵免限额＝４００００÷（４００００＋６０００）×９２２５＝ ８０２１．７４（元），大于在境外已扣缴税款６５００元，其在境外已纳税款允许 全额抵免。 　　抵免后实际应纳税额＝９２２５－６５００＝２７２５（元） 　　这里应当注意，抵免限额是指按我国税法计算的应纳税额，由于在境内无住所但 居住不满一年的个人需要合并境内外工资薪金收入计算应纳税额（一次扣除），而且 工资薪金所得适用５％～４５％的超额累进税率，因此，直接按境外工资４００００ 元计算抵免限额是不准确的。习惯的做法是，采取境外工资薪金收入与境内外工资薪 金收入总额的比例对应纳税额进行分摊，以此确定境外已纳税款的抵免限额。 　　（２）１９９９年８月份，不缴纳个人所得税。 　　２．资料１中汤姆与中方企业存在雇佣关系，其在境内取得的工资薪金，应按照 国税发［１９９４］１４８号文件的有关规定确认纳税义务。资料２说的是小田一郎 到中方企业负担安装、调试等临时性工作，其取得的收入属于“劳务报酬所得”应税 项目，不适用国税发［１９９４］１４８号文件的规定。 　　由于小田一郎是非居民纳税人（无住所而在境内居住不满一年的个人），只就其 来源于中国境内的所得向我国政府履行有限纳税义务，依法缴纳个人所得税，税款由 支付的中方单位代扣代缴。计算过程如下： 　　（１）每月劳务报酬收入额＝１８００００÷６＝３００００（元） 　　（２）每月应纳营业税、城建税及教育费附加＝３００００×３％×（１＋７％ ＋３％）＝９９０（元） 　　（３）每月应纳税所得额＝（３００００－９９０）×（１－２０％） ＝２３２０８（元） 　　（４）每月应纳税额＝２３２０８×３０％－２０００＝４９６２．４０（元） 　　（５）合计应纳税额＝４９６２．４０×６＝２９７７４．４０（元） 　　解题指导：税法对在中国境内无住所的非居民纳税人分“在境内无住所，但居住 不超过９０日（１８３日）”和“在境内无住所，但居住超过９０日（１８３日）而 不满一年”两种情形制定了特殊的税收规则。资料１属于后一种情形。值得一提的是， 个人所得税法实施条例第３０条规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住 满１年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应当分别计算应纳税额。汤姆先生在 中国境内无住所，但其居住时间不满１年，因此，应合并计算应纳税额。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 （４）