【中华财税网北京07/13/2004信息】　二十八、在境内无住所，但居住不超过 ９０日（１８３日）情形的个人所得税计算问题 　　（一）资料 　　１．美国某公司在华投资兴办一外商投资企业，美国公司雇员汤姆因工作需要被 派往中国的外商投资企业工作（非董事或高层管理人员），期限５个月。汤姆先生的 工资由美方公司支付，月工资折合人民币４００００元（假定每月均在境外扣缴税款 折合人民币６５００元），中方企业每月再付给汤姆工资６０００元，如果汤姆因公 事临时离境，离境期间中方照常支付工资。汤姆于１９９９年１月１日来华， １９９９年３月１日回原单位开会，返回时间为１９９９年３月３１日，实际离境时 间３０天。我国已与美国签有“避免双重征税协定”。 　　２．仍引用上述资料，如果汤姆在外商投资企业担任高层管理人员，其他资料不 变。 　　（二）要求 　　根据上述资料，分别计算资料１、２两种情况下汤姆１９９９年３月、４月份应 纳个人所得税额。 　　（三）解答 　　１．根据国税发［１９９４］１４８号文件规定，对于在中国境内无住所而一个 纳税年度内在中国境内连续或累计工作不超过９０日，或者在税收协定规定的期间内， 在中国境内连续或累计居住不超过１８３日的个人，由中国境外雇主支付并且不是由 该雇主设在中国境内机构负担的工资薪金所得，免于缴纳个人所得税，仅就其实际在 中国境内工作期间由中国境内企业或个人雇主支付或者由中国境内机构负担的工资薪 金所得纳税。 　　汤姆先生在中国境内工作时间仅有５个月（１５０日），属于“在境内无住所， 居住不超过９０日（１８３日）”的情形，在境内工作期间取得的美国公司支付的工 资，虽然也属于来源于境内的所得，但这部分境外工资享受免税优惠。汤姆离境期间 取得的境内外工资，属于来源于境外的工资薪金所得，因其是非居民纳税人，故也不 缴纳个人所得税。汤姆只对在境内工作期间由外商投资企业支付的工资负有纳税义务。 应纳税额计算如下： 　　（１）１９９９年３月不纳税。 　　（２）１９９９年４月： 　　应纳税所得额＝６０００－８００－３２００＝２０００（元） 　　应纳税额＝２０００×１０％－２５＝１７５（元） 　　２．根据国税发［１９９４］１４８号文件规定，担任中国境内企业董事或高层 管理职务的个人，其取得的由该中国境内企业支付的董事费或工资薪金，不适用“在 境内无住所，但居住不超过９０日（１８３日）”，“在境内无住所，但居住超过 ９０日（１８３日）而不满一年”的规定，而应自其担任该中国境内企业董事或高层 管理职务起，至其解除上述职务止的期间，不论是否在中国境外履行职务，均应申报 缴纳个人所得税。其取得的中国境外企业支付的工资薪金，应分别按照税法规定的 “在境内无住所，但居住不超过９０日（１８３日）”，“在境内无住所，但居住超 过９０日（１８３日）而不满一年”，“在境内无住所，但居住满一年不满五年”三 种情况确认纳税义务。 　　根据上述规定，汤姆先生在担任高层管理职务的５个月期间，无论其是否离境， 由中方支付的工资均需缴纳个人所得税。１９９９年３月份汤姆离境，在离境期间取 得的来源于境外的工资薪金所得，因其属于“在境内无住所，居住不超过９０日 （１８３日）”的情形，可以享受免税优惠。但如果汤姆在境内居住时间超过了一年 而不满五年，那么，其在临时离境工作期间的工资薪金所得，仅就由中国境内企业支 付的部分申报纳税。资料２计算过程如下： 　　（１）１９９９年３月份，美国公司支付的工资免税，只对境内企业支付的工资 纳税。 　　应纳税所得额＝６０００－８００－３２００＝２０００（元） 　　应纳税额＝２０００×１０％－２５＝１７５（元） 　　（２）１９９９年４月，境内外工资薪金所得应合并纳税。 　　应纳税所得额＝（４００００＋６０００－８００－３２００）×３０％－ ３３７５＝９２２５（元） 　　境外工资抵免限额＝４００００÷（４００００＋６０００）×９２２５＝ ８０２１．７４（元），大于在境外已扣缴税款６５００元，其在境外已纳税款允许 全额抵免。 　　抵免后实际应纳税额＝９２２５－６５００＝２７２５（元） 　　这里应当注意，个人所得税法实施条例第３０条规定，在中国境内有住所，或者 无住所而在境内居住满１年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应当分别计算应 纳税额。汤姆先生在中国境内无住所，但其居住时间不满１年，因此，应合并计算应 纳税额。 　　解题指导： 　　国税发［１９９４］１４８号文件对在中国境内无住所的非居民纳税人按“在境 内无住所，但居住不超过９０日（１８３日）”和“在境内无住所，但居住超过９０ 日（１８３日）而不满一年”两种情形制定了特殊的税收规则。资料１属于第一种情 形。该文件还对在境内无住所而在中国境内企业担任董事或高层管理职务的个人的纳 税义务进行了明确，高层管理人员是指公司正、副（总）经理、各职能技师、总监及 其他类似公司管理层的职务。在实际操作中还应注意，如果中国境内企业、机构属于 采取核定利润方法计征企业所得税，在该企业、机构任职、受雇的个人实际在中国境 内工作期间取得的工资薪金，不论是否在该企业、机构会计账簿中记载，均应视为该 中国境内企业、机构支付或负担的工资薪金，应予以征税。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　（４）