【中华财税网北京07/19/2001信息】 会计报表附注作为会计报表的重要补充， 主要对会计报表不能包含的内容或披露不详尽的内容做进一步的解释说明。主要包括： 未遵守基本假设的说明，会计报表主要项目增减变动的进一步注释，或有事项或期后 事项，会计政策和会计估计及其变动，关联方关系及其交易等。其重要意义在于能提 高会计信息的质量，增强会计报表的可比性、可理解性、完整性和突出其重点，使会 计报表的使用者更能充分了解其所关心的经济实体的财务状况和经营成果，以及某些 不确定事项可能给企业带来的影响。 　　报表附注也是影响审计意见的一个重要方面，审计报告所附已审的会计报表如果 没有会计报表附注的重要补充，将直接影响会计报表使用者对报表的理解。但由于审 计准则没有对会计报表附注作出详尽的规范，导致了会计报表附注审计的一些不合理 作法，具体表现为： 　　1、会计报表附注往往由直接参与审计的注册会计师代为编制。根据《独立审计具 体准则第1号--会计报表审计》第三条规定：“本准则所称会计报表，是指需经注册会 计师审计的年度会计报表，包括资产负债表、损益表（或利润表）、财务状况变动表 （或现金流量表）、会计报表附注及相关附表。”显然，会计报表附注应该由被审计 单位编制。编制会计报表附注应属会计责任，注册会计师代行会计责任不符合审计独 立性的原则。 　　2、附注内容比较随意，所包含的项目详简不一。附注应该包含一些必须说明的事 项，然后由注册会计师决定其他需披露事项，不该把必须说明的事项忽略了，由注册 会计师来提醒补充。 　　3、附注一定程度上成为掩盖问题的“黑箱”。在实际工作中，我们注意到有些注 册会计师将本应该在审计意见中表明的事项改为在会计报表附注中说明，致使本应该 出具否定意见、保留意见的报告神奇地以保留意见、无保留意见出现。必须指出的是， 尽管附注与表内信息共同组成财务报表的整体，但是，附注中的定量或定性说明，不 能用来更正表内的错误，也不能用来代替报表正文中的正常分类、计价和描述。 　　为什么会出现如此种种情况呢？可以从以下几个方面分析： 　　从会计规范来说，会计准则对附注编制的要求散见于各会计报表中，并未强制执 行，会计人员既无动力也无压力去编制报表附注，这就使注册会计师代为编制附注成 为可能。 　　从附注本身来说，附注的文字表述比报表中所汇总的数据资源更难用于决策，如 果使用者对附注不作认真研究的话，便难以理解附注提示的内容，往往会忽视这项资 料。 　　从会计信息的使用者来说，由于对会计报表附注的重要性还没有获得广泛的认识， 他们对审计报告书中是否应该包括会计报表附注并无要求，即使报告中有附注，也很 少对其给予应有的关注。 　　从会计信息的提供者--被审计单位来说，作为理性的“经济人”，它有隐藏对自 己不利信息的需要，将本应在审计意见书说明的事项宜于会计报表附注这一“黑箱”， 正符合其利益的需要。 　　从中介鉴证方--审计单位来说：第一，目前我国除上市公司外，审计的委托人是 被审计单位的管理当局，审计人员受托于被审计单位并向其收取审计费用。在这样的 一种比较特殊的委托关系下，注册会计师与被审计单位管理当局签定合约后，可能会 更多地偏向管理当局，而轻视会计信息使用者的利益。第二，当前审计业务竞争激烈， 某些客户常以更换事务所作为威胁，迫使力求维持原客户的注册会计师作出让步，而 在未获得广泛关注的会计报表附注上作文章。 从审计法律规范来说，我国对审计法律责任的研究刚刚起步，审计人员将本应在审计 意见中说明的事项仅在附注中说明是否应当承担法律责任？主任会计师（或事务所经 理）要求注册会计师更改原审计结论，如将否定意见改为保留意见或者将保留意见改 为无保留意见，是否应承担法律责任？这些都是现行有关审计的法律规范尚未解决的。 　　为此，应该从以下几个方面来解决问题：（1）将原先散见于各会计报表的附注编 制说明、要求，进一步规范，对其格式、内容作一些比较详尽的可操作性的规定。出 台关于会计报表附注审计的审计准则，以加强对会计报表附注的审计。（2）要求企业 自行编制报表附注。由注册会计师代为编制的，应由企业办理确认手续，并由另外的 注册会计师进行一定的审核。（3）提高报表使用者对会计报表附注重要性的认识，使 其能结合基本报表使用，更好地作出决策。（4）整顿会计师事务所业务竞争秩序，严 惩以各种不正当手段拉客户的事务所和注册会计师。出台具体规范，严格管理被审计 单位更换注册会计师的制度。（5）进一步完善有关审计的法律制度，规定将本应在审 计意见中说明的事项仅在附注中说明的行为，不能逃避应承担的法律责任；主任会计 师（或会计师事务所经理）施压造成审计意见不当，应承担连带法律责任。 (3)