新会计准则对企业所得税的影响
录入时间：2007-11-06
一、新会计准则对企业所得税的影响
（一）应税收入
企业所得税的应纳税所得额包括企业的生产经营所得和其他所得。这里就视同销售、投资收益、政府补助作一分析。
1．视同销售。《增值税暂行条例实施细则》第四条规定的8种视同销售的行为，相当一部分属于非货币性资产交换行为。对于具有商业实质的非货币性资产交换新会计准则与税法的要求是一致的。对于不具有商业实质的非货币性资产交换则不一致；对于债务重组，新会计准则与税法的要求已经一致。总之凡是会计上不确认收入的视同销售业务均需要按税法要求计算应纳税所得额并作相应的纳税调整。
2投资收益。会计准则规定长期股权投资的初始成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始成本，但税法允许以非货币性资产投资发生该种情形时作调整应纳税所得额处理；长期股权投资的初始成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，但税法对以现金投资产生该种差额无明确征税规定，如果对上述已计入会计损益的差额征税，将增加企业的税收负担。金融工具确认和计量准则将金融资产和金融负债的计量分为以公允价值计量和以摊余成本计量两种。涉及持有到期投资时，如以公允价值计量且发生变动，会计准则要求将变动的影响计入当期损益，但税法对此尚无明确规定。如果对这部分损益征税，就会增加企业税负，否则也需要进行纳税调整。
3．政府补助。政府补助准则将政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助，并规定与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在资产相关使用寿命内平均分配，计入当期损益；与收益相关的政府补助，应当分别情况，直接计入当期损益或者确认为递延收益。而根据税法，政府补助如要征收企业所得税，一般都应计入当年的应纳税所得额。
（二）成本费用
1．资产计量。有关资产的各项会计准则都详细规定了资产成本的初始计量方法。从计量属性看，较多地采用历史成本和公允价值计量，尤其是大量采用公允价值计量是新会计准则的一大突破。而税法大都以历史成本计量，因而产生资产的账面价值与计税基础的差异。
2．存货计价。存货准则规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本，而税法中还允许采用后进先出法计算发出存货的实际成本。
3．固定资产折旧。固定资产准则规定，除已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价人账的土地外，企业应当对所有固定资产计提折旧。但税法对企业计提折旧的资产有范围限制。在固定资产折旧计算方面，新会计准则赋予企业固定资产折旧方法选择、使用寿命和预计净残值的确定与调整自主权，而税法对这些内容有统一的规定。两者之间的差异会产生相应的纳税调整。
4．无形资产摊销。无形资产准则把企业内部研究开发项目的支出，区分为研究阶段的支出和开发阶段的支出，税法对此未作区分。如果不允许已经资本化的开发支出在计算应纳税所得额时扣除，则会相应增加企业的负担。新会计准则还规定，使用寿命有限的无形资产，其摊销金额应当在使用寿命内系统地合理摊销，使用寿命不确定的无形资产不应摊销。而税法对无形资产的摊销不仅规定了摊销方法，而且规定了摊销年限。因此相应的纳税调整不可避免。
5．投资房地产。投资性房地产准则规定，采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。而税法规定，出租房地产和土地使用权应当按规定的方法进行折和摊销。两者之间的差异在计算应纳税所得额时需作纳税调整。
6．资产减值。存货、资产减值、建造合同、金融工具确认和计量等准则对资产减值问题有系统规定。但根据税法，资产减值中除坏账准备外，计提时都需作纳税调整，计提后不得转回的减值准备，只有等到资产处置时才能作相应调整。这样会对企业产生长期性的资金影响。这是对企业纳税影响中比较突出的一项。
7．职工薪酬。职工薪酬准则规定企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，并根据受益对象分别计入有关成本或损益。企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费社会保险费和住房公积金，与薪酬的处理相同。而内资企业所得税对职工工资和相关费用的税前扣除有特别规定，按政府规定的比例为职工缴纳的社会保险费和住房公积金可在缴纳当期一次性税前扣除。执行新会计准则后，由于部分社会保险费和住房公积金计入了在产品和库存商品成本，实行计税工资的企业大大增加了工资及相关费用纳税调整的难度。
8．预计负债。或有事项准则规定，如果与或有事项相关的义务同时满足3个条件的，应当确认为预计负债。但税法规定，企业确认预计负债的损失，在计算应纳税所得额时不能扣除，从而产生暂时性差异。
9．借款费用。借款费用准则规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。新会计准则不仅对专门借款费用的资本化方法作了详细规定，还对一般借款费用的资本化方法作了明确规定。而根据税法，不论是资本化的借款费用，还是计入损益的借款费用，都不同于准则的处理要求。因此，不论是资本化的借款费用，还是费用化的借款费用都有可能需要作纳税调整。
10．租赁费用。租赁准则规定，融资租赁的承租人，发生的未确认融资费用应当在租赁期内的各个期间进行分摊。当期的融资费用应当采用实际利率法计算确认；经营租赁的承租人，对于经营租金，应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益。其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。而企业所得税对租赁费的扣除没有类似规定。
（三）会计调整
会计政策、会计估计变更和会计差错更正准则规定，会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理。但从企业所得税规定看，如果会计政策变更发生在年度所得税汇算清缴前，且按税法规定影响应纳税所得额的，应调整纳税年度的应纳税所得额和应纳税额。会计估计变更，按新会计准则规定，应当采用未来适用法处理。而从税法要求看，会计估计变更如果影响损益，凡不符合税法规定的，会计处理后还应当作纳税调整。会计差错更正，按新会计准则规定，除确定前期差错累积影响数不切实可行外，应当采用追溯重述法更正重要的前期差错；按照税法规定，如更正差错发生在所得税汇算清缴前，有关费用可以扣除，如发生在所得税汇算清缴后，纳税人补提、补摊的费用在计算应纳税所得额时不得扣除。在这种情况下，必须进行纳税调整。
（四）资产负债表日后事项
资产负债表日后事项准则规定，企业发生资产负债表日后事项应当调整资产负债表日的财务报表。但税法规定，该类事项如发生在所得税汇算清缴前，且影响损益，应调整纳税年度的应纳税所得额和应纳税额；如发生在所得税汇算清缴后，则应调整发生年度的应纳税所得额和应纳税额。
二、建议
一是广泛开展对新会计准则和税法的学习。税法与会计准则之间有一定的差异，在实务中要注意。如新准则规定，企业资产如果发生了实质性或永久性的损失，此时该资产已经不能给企业带来预期的经济利益，应该按其账面价值全额计提减值准备。尽管会计准则与税法认定资产永久性损失的条件是相同的，但两者在确认的时间上却往往存在着差异。因为企业会计部门确认资产价值损失的时间在先，而该项确认得到税务部门的审批经常需要经过一段时间。这两个时间往往不在一个会计期间之内。如果企业会计部门确认一项固定资产发生了永久性损失，按账面价值全额计提的资产减值准备已经计入了当期损益，但该项损失未经税务部门审批之前不得从应纳税所得额中抵扣，由此产生了暂时性差异。采用资产负债表债务法进行所得税处理时，期末资产负债表日仍然应该确认暂时性差异对所得税的影响，待税务部门批准企业可以从其应纳税所得额中扣除该项损失时，再转回这部分暂时性差异对所得税的影响金额。
二是适当调整税收政策。在保证财政收入和税收职能作用得到有效发挥的前提下，适当调整一些税收政策，凡是能够同会计政策保持一致的，尽可能与之保持统一，即使不能保持一致的，也要尽量调整，使之有利于纳税调整。
