【中华财税网北京09/14/2004信息】　会计从来都是服从和适应社会经济发展的， 会计是经济的晴雨表，会计理论与方法的任何创新，都旨在促进经济发展，但它的进 步、繁荣、辉煌又密切依存于经济的需要以及企业内外部环境的变化，正象商业社会 促生了复式簿记，工业革命成就了现代会计一样，成为经济进步发展的必然结果。 　　知识经济社会到来，企业经济活动日趋复杂，外部经营环境和货币价值变化也日 益频繁，所有这些，都对传统会计计量理论和会计原则提出了挑战，这种挑战反映到 会计收益概念上，则表现为收益理论的演进。特别是随着高科技企业的发展和金融业 务的不断创新，一些资产负债表表外业务和表外项目不断增加，传统会计收益观受到 越来越多的批判，取而代之的是全面收益观的兴起。 　　一、传统会计收益观与全面收益观的比较 　　传统会计收益观认为，会计收益是指某一主体报告期间交易的已实现收入和相关 费用间的差额，其确认必须遵循历史成本原则，实现配比原则和稳健性原则；全面收 益观认为，会计收益是指某一主体报告期间内，除与业主之间的交易（股东投资、股 利分配）外，由于一切原因而导致的权益（净资产）的增减变动，其确认必须遵循现 实成本原则和经济活动发生原则。将两种收益观比较可以看到，尽管它们都是在确认 收益，但其确认收益的理论依据却大相径庭，具体表现为以下四个方面： 　　（一）两者所遵循的收益确认模式不同 　　传统会计收益确认模式是经济交易模式，在这种模式下，收益被看作是某种经济 交易的结果，只有产生收益的经济交易活动已经发生了，收益才可以得到确认。按照 这种以交易为基础的模式所确认的收益，必然会拒绝确认和报告某些虽与交易没有联 系但却十分重要的期间价值变化。例如：由于价格或预测的变动而产生的未实现价值 变动；能够快速成交的金融资产的未实现增值；非常项目发生而形成的利得等等，这 些事项都会因其没有发生实际的交易，而摒弃在收益计算之外而不予以确认和计量。 　　全面收益确认模式是经济活动模式，在这种模式下，收益被看作是某种经济活动 的结果，只要产生收益的经济活动已经存在或发生，收益便可以得到确认，而不管是 否发生了实际交易。按照这种模式所确认的收益，不仅包括已实现收益，还包括尚未 实现的价值变动和未实现的一些增值等。 　　（二）两者所依据的成本计量属性不同 　　传统收益依据的计量属性是历史成本，具有客观性和可验证性，符合真实性原则， 并有利于客观反映企业管理当局对受托经济责任的履行情况。但与此同时也存在缺陷： 　　１、当通货膨胀因素存在时，采用历史成本确认生产耗费，就会使得生产耗费价 值过低，从而不能得到足额补偿，造成虚盈实亏的现象，进而影响企业再生产的顺利 进行； 　　２、确认收入按现行价格计量，确认耗费却按历史成本计量，这种做法存在着逻 辑上的矛盾，不能体现严格的配比关系。 　　全面收益依据的计量属性是现时成本，它所反映的情况与传统收益反映的情况则 正好相反，能避免出现生产耗费不能得到足额补偿、收入成本的计量属性不一致的问 题，但现时成本的采用又使得企业管理当局对受托经济责任的履行情况得不到客观的 反映。 　　（三）两者进行会计核算的立足点不同 　　传统收益的确认重成本轻价值，立足于财务报告目标的“受托责任观”，侧重考 虑财务报告所提供信息的可靠性和稳健性，且以历史成本作为耗费的计量方式，只能 反映耗费的发生或投入，仅仅代表了耗费的存量特征，不能反映现时应补偿的价值。 　　全面收益的确认重视耗费价值的反映，立足于财务报告“相关性”的要求，提供 以现时成本计量的耗费的流量特征资料，反映了耗费现时应补偿的价值。 　　（四）两者确认收益的方法不同 　　传统收益的计算采用“收入--费用”的方法。按照这种方法，收益被看作是所确 认的收入与相关的成本费用进行配比后的结果。也就是说，将一定时期的收入减去同 一期间的各类相关成本费用后即可得出收益。 　　全面收益的计算采用净收益（盈利）＋其他全面收益。净收益只反映企业已实现 已确认的收益；其他全面收益则反映已确认但未实现的价值变动；已确认但未实现的 增值；平时绕过当期损益而直接计入业主权益部分的利得或损失。 　　二、全面收益观的先进性和企业在财务报告中披露全面收益信息的现实意义 　　客观的评价两种收益观念和确认模式，笔者有两点看法： 　　（一）全面收益观与传统收益观相比，前者更具先进性。因为全面收益关心的是 企业物质财富的增加，它确定的是企业一定时期内的全面收益，比传统利润表确定的 净收益更能帮助信息使用者预测企业所有的未来现金流量，且和知识经济时代对企业 资产本质的认识观念更贴近。而传统收益仅反映已实现收益，对于某些已经发生的价 值增值不予报告，这样一方面使得其披露的信息受限于保守的实现原则，不能真实、 客观评价知识经济条件下企业经营业绩，企业价值增值；另一方面这种处理原则为企 业经理人也大开方便之门，当企业会计行为的价值取向直接受制于经理人的利益偏好 时，会计就不再是为投资者、债权人提供正确反映财务状况和经营成果的信息系统， 而成为经理人操纵利润，粉饰业绩、反映其意图的工具，为经理人谋求个人效用最大 化提供了可乘之机，使得经理人可能为个人利益而采取风险过渡的行为和掠夺性资产 转移行为，使所有者的利益受到损害。 　　（二）目前在我国，要求企业在财务报告中披露全面收益有着重要的现实意义。 因为： 　　１、我国的资产市值在一些因素（如价格或预测的变动）影响下变化较大，一些 企业，特别是传统老企业，持有资产的现实价值与会计资产账面价值相差悬殊，这种 差异必然是一种预期损益，将它揭示出来可以更全面、更真实地反映企业的收益状况 和财务状况，这为投资者和债权人进行投资决策和信贷决策提供了有利的客观依据。 　　２、可以有效地遏制企业人为操纵利润。在会计核算中将未确认的利得或损失通 过诸如资产置换等方法转变为本期损益是最常见的操纵利润的方法，但是，如果财务 报告采用了全面收益报告，就能从根本上杜绝用这种方法操纵利润的可能性，从而使 会计信息更真实，更可靠。这一点目前对上市公司来说，对于规范其信息披露，保护 广大投资者的合法权益，并进而促使资本市场的健康发展显得尤为重要。 　　３、有助于解决我国未来可能出现的会计难题。在目前我国会计核算中，象外币 折算差额、债务重组利得、资产评估增值等不少利得项目是绕过利润表直接进入资产 负债表中所有害权益部分的，以后这类非所有者权益变化项目还会不断增加，比如采 用公允价值计量不同类非货币性资产交易对有市场报价的短期股票投资采用市价法核 算，以公允价值作为衍生金融工具的计量属性，反映衍生金融工具公允价值的风险和 报酬等。所有这些都要求增加全面收益表，以期能够将其系统地列示出来，从而增加 这些项目对使用者的透明度，提高财务报表的可理解性和公司间报表的可比性。 　　三、吸纳财务报告体系新成员--全面收益表 　　综上所述，为了增进财务报告关于企业财务业绩信息的完整性和有用性、提升财 务信息质量，现行财务报告体系应考虑吸纳新成员--全面收益表。 　　然而如何编制全面收益表呢？比如采用何种格式，应包括哪些具体内容？对此参 照国外的经验目前有三种做法可供参考。 　　（一）与损益表合并为一份报表，称作“收益与全面收益表”，其上部分为损益 表，下部分列示其他全面收益； 　　（二）与损益表分开，单独编制一张报表，即“全面收益表”，使第四财务报表 名副其实； 　　（三）在业主权益变动表中详细报告其他全面收益，损益表仍是单独编制。 　　这里必须说明的是：之所以这样改进财务报告体系，是因为虽然伴随着对传统收 益观的批判产生了全面收益观，但全面收益概念的提出并不是对传统收益概念的全盘 否定，而是在继承传统收益概念的基础上对收益概念的扩展。 　　在“全面收益表”中报告的主要内容有： 　　第一、净损益（来自损益表）； 　　第二、未实现的资产重估价盈利（损失）； 　　第三、未实现的交易中投资利得（损失）； 　　第四、外币净投资上按现行汇率折算的差额； 　　第五、非常项目（ａｚ２００４０８０４９１２） 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　（４）