【中华财税网北京07/22/2004信息】　《企业会计制度》规定，企业应当定期或 至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则，合理预计各项 资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。如果已计提减 值准备的资产价值又得以恢复，应在原已计提减值准备的范围内转回。《企业所得税 税前扣除办法》则规定，存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备 金、风险准备金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金 之外的任何形式的准备金，在计算应纳税所得额时不得扣除。由于会计与税法之间的 差异，使得企业计提资产减值准备后税前会计利润和应纳税所得额之间产生差异。本 文拟就资产减值准备对所得税的影响进行比较分析。 　　１、坏账准备。《企业会计制度》规定，企业只能采用备抵法核算坏账损失；计 提坏账准备的方法由企业自行确定；在确定坏账准备的计提比例时，应当根据企业以 往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况以及其他相关信息合理地估计。 税法则规定，经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定外，坏账准备金提取比 例一律不得超过年末应收账款余额的０．５％；纳税人发生的坏账损失，原则上应按 实际发生额据实扣除。也就是说，在年末应收账款余额０．５％内提取的坏账准备， 会计制度和税法在确认口径和时间上并不存在差异，超过０．５％的部分则形成时间 性差异，同时这种时间性差异转回的时间是税法规定的坏账损失实际发生的时间。 　　例如某企业年初坏账准备账户贷方余额为２００００元，为年初应收账款余额的 ０．５％；年末应收账款余额为１０００００００元，期末提取坏账准备６００００ 元，假设所得税率为３３％。即：应纳税的调整额为３００００元（６００００＋ ２００００－５００００），递延税款＝（本期坏账准备计提额＋期初坏账准备贷方 余额－年末应收账款余额ｘ０．５％）×所得税税率，调整所得税的会计分录为： 　　借：递延税款　９９００ 　　贷：应交税金－－应交所得税　９９００ 　　以后年度末冲回多提的坏账准备或实际发生坏账损失９９００元时 　　借：应交税金－－应交所得税　９９００ 　　贷：递延税款　９９００ 　　２、存货跌价准备。企业应当定期或者至少于每年年度终了，对存货进行全面清 查，采用成本与市价孰低法计提存货跌价准备。存货跌价准备的计提减少了计提当期 资产负债表上存货的账面价值和利润表上的当期利润。其结果是当期应纳税所得额大 于税前会计利润；在后续各期，已计提跌价准备的存货销售实现或被耗用（其成本转 为当期费用）时，应纳税所得额将小于税前会计利润。所以，存货跌价准备是符合时 间性差异的定义及特征的，即计提存货跌价准备时产生的差异在存货销售或耗用时转 回。 　　例如某企业２００１年末存货的账面成本为５０００００元，可变现净值为 ３０００００元，应计提存货跌价准备２０００００元。因期末计提存货跌价准备而 调整的应纳税所得额为２０００００元，假设所得税率为３３％，则调整所得税的会 计分录为： 　　借：递延税款　６６０００ 　　贷：应交税金－－应交所得税　６６０００ 　　２００２年该项存货价值回升，可变现净值为４０００００元，期末冲回 １０００００元存货跌价准备。计算所得税时，调整应纳税所得额１０００００元 　　借：应交税金－－应交所得税　３３０００ 　　贷：递延税款　３３０００ 　　或２００２年该项存货销售实现或被耗用，转回账面１０００００元的存货减值 准备。计算所得税时，调整应纳税所得额１０００００元 　　借：应交税金－－应交所得税　３３０００ 　　贷：递延税款　３３０００ 　　３、短期投资跌价准备和长期投资减值准备，企业应当在期末或者至少在年度终 了时，对持有的短期投资进行检查，定期或至少于每年年末对长期投资的账面价值逐 项进行检查；采取成本与市价孰低法计提各项短期投资跌价准备和采用账面价值与可 收回金额孰低法计提长期投资减值准备。与前述相同，税法也不认可这两项准备。这 样在计提短期投资跌价准备或长期投资减值准备的当期，税前会计利润将小于应纳税 所得额。但在处置短期投资或长期投资时，结转已计提的跌价准备或减值准备，即在 短期投资或长期投资存续期内计提的跌价准备或减值准备在投资处置时获得转回，使 税前会计利润大于应纳税所得额。因此，上述两项减值准备的计提对所得税的影响是 时间性差异。 　　例如某企业２００１年长期股权投资的账面价值为５００００００元，持有被投 资企业股份１００万股，占３０％的股份，由于被投资企业当年发生严重亏损，使其 股票市价持续下跌至３元。而且在可预见的未来几年中，被投资企业的股价很难回升 且无力向投资者支付股利。这时，该企业应对该项长期股权投资计提减值准备 ２００００００元。由于计提长期投资减值准备而影响的应纳税所得额为 ２００００００元。假设所得税率为３３％，调整所得税的会计分录为： 　　借：递延税款　６６００００ 　　 贷：应交税金－－应交所得税　６６００００ 　　处置长期股权投资，同时结转已计提的减值准备时 　　借：应交税金－－应交所得税　６６００００ 　　 贷：递延税款　６６００００ 　　４、委托贷款减值准备。《企业会计制度》规定，委托贷款科目核算的是企业按 规定委托金融机构向其他单位贷出的款项。企业应在期末对委托贷款本金进行全面检 查，按照委托贷款本金与可收回金额孰低法计提相应的减值准备。在计提减值准备当 期，税法不认可该项准备金，但税法又规定：企业委托金融保险企业等国家规定允许 从事信贷业务的企业借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾 期无法收回的，准予作为财产损失在税前扣除。也就是说，计提减值准备形成的差异 在税法规定的条件发生时获得转回。因此，委托贷款减值准备也是时间性差异。 　 　　　　 (4)