【中华财税网北京06/03/2004信息】 中小企业融资虽然很少能够离开外部的各 种资源，但首先应当考虑并加以利用的是其内部自有资金。因此，如何充分有效地挖 掘内部资金是企业最基本的一种融资方式。中小企业可利用的内部融资方式有很多， 如：降低成本，增加潜在利润；降低库存存货，加速资金周转；采用内部职工集资方 式获得投资；合理避税等。其中台理避税能减少企业的税收支出，使得作为企业的一 项现金流出量的税收得以留存在企业，从而实现融资的目的。合理避税的关键在于恰 当地选择会计处理方法。 一、存货发出计价方法的选择与中小企业内部融资 按现行会计制度规定，我国企业对存货发出实际成本的计算方法有：先进先出法、 后进先出法、移动平均法、月末一次加权平均法等。在物价上涨时期，可按后进先出 法对存货进行计价，低估库存存货成本，相对高估发出存货成本或销货成本，从而降 低应税利润，达到税收融资的目的。 例如：某企业2001年初，库存A材料1000件，单位实际成本为40元，企业近两年 材料收发情况如下：2001年度购进A材料1500件，单位实际成本48元，生产领用2000 件；2002年度购进A材料3000件；单位实际成本为52元，生产领用3500件(假定企业 2002年末材料全部耗用完毕，没有库存)。 现以后进先出法和先进先出法比较说 明如下： 2001年度结转发出材料成本： 先进先出法：1000×40＋1000×48＝88000(元) 后进先出法：1500×48＋500×40＝92000(元) 年末汇算清交所得税，采用后进先出法比先进先出法多转材料成本4000元，从而 使年终会计利润减少4000元。造成少交税款4000×33％＝1320元。该项税额等于无偿 被企业占用一年，若资金成本为15％，则折现值计算如下：折现值＝影响纳税额×折 现系数＝1320×0．870＝1148．40(元) 2002年度结转发出材料实际成本： 先进先出法：500×48＋3000×52＝180000(元) 后进先出法：3000×52＋500×40＝176000(元) 年终汇算清交所得税，采用后进先出法比先进先出法少转材料成本4000元，使企 业年终会计利润增加4000元，从而使所得税多交1320元，则第二年多交1320元税金， 折现值为：1320×0．756＝997．2(元) 比较上述结果分析：从静态上看两种计算方法两年累计转出材料成本均为268000 元，不会形成避税，但如果考虑资金时间价值的影响，采用后进先出法比先进先出法 少交税款额为150．48元(1148．4－997．92＝150．48)，从某种意义上讲，达到了内 部融资的目的。 此外，中小企业还可以对期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价，定期地计 算存货的可变现净值，一旦发现可变现净值低于成本，立即计提存货跌价准备计入当 期损益，降低当期利润，抵减当期应交所得税金额，也可以达到内部融资的目的。 二、固定资产大修理的核算方法的选择与中小企业内部融资 固定资产资在其使用过程中，往往发生固定资产的局部损坏，为了保持固定资产 的正常运转和使用，充分发挥其效能，就必须对其进行必要的修理。固定资产大修理 的核算方法有待摊法和预提法。不论采用哪种方法，固定资产大修理支出的金额是不 变的。从静态角度分析，不会出现避税，但事实上避税是难免的，引起避税的原因是 税款入库的时间不同而导致的资金时间价值不同。 例如：某企业管理部门使用的一部汽车，估计使用年限为6年，在第三年末需要 进行一次大修理，计划支出计15000元。假设第三年末实际发生大修理支出也为15000 元。 若采用预提法，则前三年每年预先提取计入管理费用的金额为5000元；若采用待 摊法，则后三年每年摊销计入管理费用的金额为5000元。虽然二者最终计入管理费用 中的金额都是15000元，但是由于计入时间的不同导致二者的不同。如下表： 假设资金成本为15％，所得税税率为33％ 单位：元 预提法 待摊法 年限 计入管理 抵税额 计入管理 抵税额 折现系数 折现值 费用金额 费用 1 5000 1650 -- -- 0．870 1435．5 2 5000 1650 -- -- 0．756 1247．4 3 5000 1650 -- -- 0．658 1085．7 4 -- -- 5000 1650 0．572 943．8 5 -- -- 5000 1650 0．497 820．05 6 -- -- 5000 1650 0．432 712．8 合计 15000 4950 15000 4950 -- -- 预提法：折现值＝1435．5＋1247．4＋1085．7＝3768．6 待摊法：折现值＝943．8＋820．05＋712．8＝2476．65 上述计算结果分析：从前3年来看，采取预提法比采用待摊法少交税金4950元， 折现值为3768．6元；连续6年来看，采用预提法和采用待摊法交税一样多，都是4950 元，但考虑到现值，则少交税额1291．95(3768．6－2476．65)。所以，对于固定资 产大修理的核算方法，中小企业应优先选择预提法，可以达到内部融资的目的。 三、固定资产折旧方法的选择与中小企业内部融资 长期以来，我国对固定资产折旧方法一直实行直线法，这种方法的缺陷在于不能 反映科学技术进步而带来的无形损耗的影响，也不利于在折旧制度上体现国家的产业 政策(税法规定对固定资产可以采用加速折旧法)，同时也不利于中小企业利用税收进 行内部融资。现以固定资产折旧的直线法和双倍余额递减法为例说明对所得税的影响。 例：某中小企业现有设备一台，原值10万元，预计净残值率为5％，该设备预计 使用5年，所得税率33％，企业资金成本15％，采取直线法与双倍余额法计算的折旧 对所得税影响额比较如表： 单位：元 直线法年 双倍余额递减法 影响所 折现系数 年限 折旧额 年折旧额 差异 得税款 现值 1 19000 40000 －21000 －6930 0．870 －6029．1 2 19000 24000 －5000 －1650 0．756 －1247．4 3 19000 14400 4600 1510 0．658 993．58 4 19000 8300 10700 3531 0．572 2019．73 5 19000 8300 10700 3531 0．497 1754．91 合计 95000 95000 0 0 －2499．28 通过上述计算可以看出：从静态角度分析，两种折旧方法从5年时期来看，累计 折旧额是相等的，虽然每年提取的折旧额不同，造成对所得税影响额也不同，但总的 结果，从纳税上讲是相等的从动态上分析，考虑资金时间价值的影响，就会发现双倍 余额递减法比直线法少交税款2499．28元，相当于企业通过内部筹集了一笔2499．28 元的款项。 此外，中小企业可以根据以后的实际情况对固定资产的可使用年限进行新的估计， 一旦发现其可使用年限缩短，应进行会计估计变更处理，加大折旧成本，减少利润； 还可以利用清产核资对固定资产价值进行重估，调增固定资产价值，加大折旧成本， 减少利润，使所得税产生时间差异，递延纳税时间，进而达到内融资的目的。 四、费用摊销期限的选择与中小企业内部融资 企业生产过程中经常发生的各种需分期摊销的费用，如：无形资产的摊销、开办 费的摊销、股权投资差额的摊销、低值易耗品及包装物的摊销、待摊费用的摊销等， 现行会计制度就它们的摊销期限，只规定了一个弹性很大的区间，供企业根据实际情 况自主选择，选择不同的摊销期限势必会影响经营损益，从而影响企业的税负。 如税法对开办费的摊销期限这样规定：应当从开始生产、经营月份的次月起，在 不短于5年的期限内分期扣除。企业可以选择最低年限5年为摊销期。对股权投资差额 的摊销这样规定，若差额大于零，按不超过10年的期限摊销；若差额小于零，按不低 于10年的期限摊销，企业可以这样来选择期限，当差额大于零时选择5年，甚至更短； 差额小于零时选择20年，甚至更长。对低值易耗品和包装物的摊销期根本没有明确规 定，企业可根据实际情况尽可能缩短摊销期限。这样一来，可使当期费用增大，应税 利润减少，达到内部税收筹资的目的。 五、中小企业选择会计处理方法应注意的问题 第一，企业选择会计处理方法应遵循一贯性原则，根据当时所处的特定经济环境 以及某类业务的实际情况做出，除非经济环境和客观情况发生变化，不得随意变更原 来的会计处理方法。 第二，企业选择会计处理方法进行合理避税，达到内部融资的目的，必须以守法 为前提，合理避税只是法律许可条件下的一种会计行为它不同于偷税行为，它的过程 和结果都不得与现行法律相违背，否则，这种避税是不合法的，是无效的，有时还会 带来税务部门惩罚性税收，得不偿失。 第三，企业在选择费用摊销期限时，应以税法规定的区间为标准，不得任意缩短 期限。 (4)