【中华财税网北京04/30/2004信息】 林木资产会计核算的定义是森林资源资产 化管理的重要内容，是实施森林资源资产化管理的基础工作。它是以货币为主要计量 尺度，对林木资产经营活动连续地系统地进行记录和控制。全面反映营林生产耗费， 林木资产价值与实物量的增减变动及存量状况，以及营林资金投入、使用、回收和资 本增值的过程。 一、现行核算方法 1．营林成本核算 (1)定义：是指核算当年发生的造林、抚育、次生低产林改造，营林设施及森林 管护等生产费用。它是林木核算的基础，按“制造成本法”进行核算。 (2)核算对象：按照林业分类经营要求，营林成本核算分为公益林、一般生态公 益林、商品林。其中，商品林中的速生产丰产林、公益林中的复合经营林应单列账户 核算。 (3)核算内容：人工造林、森林抚育、人工促进天然更新和封山育林属作业项目。 成本项目有直接工资、直接材料、委托生产费和其他直接生产费。森林管护费用有森 林保护费、营林生产设施费、良种试验费、调查设计费和其他费用。 (4)营林生产成本的归集和结转：营林生产成本负担的各项直接费用，应在费用 发生时直接计入“营林生产成本”账户和有关的明细账户；应负担的制造费用，应于 各月末由“制造费用”账户中分配转入“营林生产成本”各明细账户。年度终了，将 年内发生的营林成本分配计入所培育的林木成本。由本账户的贷方转入“林木资产” 账户的借方。同时，将用于营林生产的专项拨款，事业经费拨款，育林基金(扣除木、 竹生产所耗用的林木培育成本，经济林产品所摊销的经济林培育成本)转作林木资本。 通过上述结转后，本账户无余额。 本账户应按林种及树种分别设置造抚作业项目明细账户和管护项目明细账户进行 明细核算，有条件的可以核算到小班。营林生产的管护费用，是为管护林场全部林木 而发生的支出，应将管护费用单列转入“林木资产--管护费”账户。 2．林木成本核算 (1)定义：是在核算当年营林成本的基础上，把林木的累计营林成本作为林木资 产的账面价值。 (2)核算对象：重点生态公益林、一般生态公益林、商品林三类。林木资产按 “制造成本法”核算累计成本，其范围包括造林、抚育、促进更新、封山育林和森林 管护费。 (3)核算计价：营林累计实际成本，有偿转入林木，按评估后实际支付价款计价； 无偿转入林木，按转入单位账面价值计价。转出单位无账面价的，按重置成本或参照 同类型林木的账面平均价值计价。 (4)核算期限：重点生态公益林，核算到衰老更新采伐时止的累计成本。一般生 态公益林，核算经营择伐回归期的累计成本。商品林，常规林和速生丰产林核算到采 伐时止的累计成本；经济林核算到正式投产可采收林产品时止的累计成本，投产后继 续发生的培育，森林管护费，计入当年林产品的生产成本。 (5)账户设置：林木资产总分类账户，按人工林和天然林下设重点公益林，一般 生态公益林，商品林的多栏式明细账户；各类明细账户中，设面积、蓄积、造林成本、 抚育成本、促进更新成本、封山育林成本和森林管护费等栏目。 3．林木资产增减的核算 (1)林木资产增加：指新营造的、有偿购入的林木，或天然林估价进账的林木。 即将营林生产过程中耗费的直接材料(种苗、化肥等)，直接工资、其他直接费用(工 区费用)，通过营林成本科目结转“林木资产”科目借方。 借：林木资产--用材林--树种 贷：营林生产--造抚、管护 (2)林木资产减少：指森林被采伐、自然灾害毁损、林木盗伐等。采伐用材林结 转林价。 借：木材生产成本 贷：林木资产 二、现行方法存在的问题与分析 1．现行营林核算方法的弊端 当前的营林核算方法还是采用老一套的预算核销制，只配以实物管理(营林面积、 蓄积管理)，营林成本无法准确地计量，林木资产在营林核算体系中无法体现出来， 其结果往往导致成本失控，效益无法体现。林木资产由于是近年行业新兴管理的资源 资产，缺乏对它的全面了解和配套措施，对其回收方法现行财务会计政策单一，通用 方法是活立木静态成本法。此法仅和活立木有关，与单位有林面积的活立木量、产材 量无关。此法只有在成熟林占优势，商品材市场价格起点定位呈居高态势时使用。所 以往往计算错位，产生盈亏不均。 三、问题解决的方法 1．完全成本法 由于营林核算方法的弊端，因此营林核算方法必须采用完全成本法。完全成本法 是以完全成本管理为基础，不是简单地在账簿上登记营林的各种成本，而是在登记营 林成本的基础上，反映所营造林木的现行成本，即采用成本与市价双重反映的形式。 原因如下： (1)林业企业必须按新的会计制度来核算营林成本，归集营林过程中的各种费用， 形成林木资产。如果一味地进行以前已不适合市场的林种、树种的投入，势必造成营 林成本大于市价的状况，使营林投资效率低下。因而采用双重反映形式，一是市场需 求发生改变时，调整投资流向；二是可以来用营林投资跌价准备的方法来反映营林的 现行成本。 (2)营林核算方法的完全成本管理，不仅涉及到营林蓄积、面积的数量增加，而 且必须以提高营林质量为核心。因为成本管理的目标是营林成本最小化。影响营林成 本最小化的因素不仅有投资总额、营林面积、还有单位面积蓄积量，单位面积蓄积增 长量、单位投资蓄积增长量、单位投资出材量等质量指标。市场经济的竞争，是以降 低成本提高投资效率为基础的。因而要降低营林成本，必须首先提高营林质量。 (3)林业的一个重要特点是自然力的影响较大。即使造林后不投入，林木也会生 长。因而，在成本管理中我们不剔除由于自然力作用使林木蓄积增长的部分。因为要 实现营林成本最小化，必须进行适地适树的选择，进行科学营造和管理。这不仅促使 充分利用自然力科技的进步，也可促使林业企业实现生态效益和经济效益的高度统一。 (4)随着社会分工的进一步细化，营林业就有可能作为一个单独的行业存在着。 由于森林资源具有郁闭期、经济成熟期、生理成熟期、衰退期等几个过程，因而作为 一个单独的行业，在追求利益最大化的驱动下，往往在森林资源经济成熟期时，进行 林木的交易转让(青山买卖)。而计算森林资源的经济成熟期，必然要考虑营林成本， 计算现金流量。 2．林木资产核算中回收林木培育成本的若干方法 (1)活立木动态成本法。指每年按各树种活立木预计的平均自然增长率，换算为 目前动态的活立木量，同时相应在培育总成本中扣除前三年至五年的已造林未成林的 造管成木。计算公式：应回收已伐林木培育成本＝(出材量÷出材率)×｛(该树种培 育总成本－已造林未成林成本)÷[年初活立木量×(1＋年增长率)]｝。此法适用木材 市场价格不断攀升，实现转移价值获得充分补偿的情况。 (2)单位有林面积投资成本法。是根据有林面积的平均单位实际投入成本和已采 伐林木的单位产材量，计算已伐林木应回收的方法。计算公式是：应回收已伐林木培 育成本＝[(该树种培育总成本÷该树种有林总面积)÷(出材量÷采伐面积)]×出材量。 此法不受活立木量的不确定性影响，在木材市场低数位组合时，应用此法。 (3)单位皆伐调查设计产材成本法。是按照单位有林面积实际投资成本和皆伐林 规划调查设计单位产材量来计算的。计算公式：应回收已伐林木培育成本＝[(该树种 培育总成本÷该树种有林总面积)÷按皆伐调查设计单位产材量]×出材量。在林木市 场长期低迷走向，运用此法有着现实的经济应用价值； (4)青苗单位培育成本法。是对出卖青山交易行为后，以幼中林成本为单位计算 回收成本的一种方法。计算公式：应回收青苗培育成本＝｛青苗培育总成本÷[∑(单 位定植株数×造林面积)×保存率]｝×出售青苗株数。此法是把青山推向市场，调整 营林生产产业结构，着手培育速生丰产工业原料林，为缩短营林生产周期，加快林木 资产资金周转及变现速度，盘活森林资源存量资产均衡财务状况的一种方法。 （4）