【中华财税网北京10/24/2003信息】　在判断涉及补价的交易是否属于非货币性 交易时，现行的《企业会计制度》(以下简称“制度”)和《企业会计准则——非货币 性交易》(以下简称“准则”)都给出了25％的判别标准，即如果支付的补价占换入资 产公允价值的比例(或占换出资产公允价值与支付的补价之和的比例)小于或等于25％， 或收到的补价占换出资产公允价值的比例小于或等于25％，则视为非货币性交易， 应根据准则的有关规定进行会计处理：如果上述比例大于25％，则视为货币性交易， 应根据货币性交易的核算原则进行会计处理。 本文认为，上述判别标难过于笼统，不够明确，尤其是补价的具体内容，制度和 准则中均未给出明确的规定。例如，补价中是否包含增值税，不同的人对此有不同的 理解和看法，致使有可能对同一笔交易作出不同的判断，并作出不同的会计处理，从 而为一些企业留下了“利润操纵”的空间。现举例说明如下： 例 甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17％。甲公 司将库存商品与乙公司的原材料相交换。甲公司库存商品的账面价值为7．5万元，公 允价值和计税价格均为10万元。乙公司原材料的账面价值为7万元，公允价值和计税 价格均为7．8万元。同时，甲公司收到乙公司支付的补价2．574万元[10＋10×17％ －(7．8＋7．8×17％)]。 如果交换双方均未考虑补价中包含有增值税，直接沿用上述判别公式进行判断。 收到补价的甲公司：2．574／10×100％＝25．74％＞25％，为货币性交易：支付补 价的乙公司：2．574／(2．574＋7．8)×100％＝24．81％＜25％，为非货币性交易。 同一笔交易，交易双方居然得出了完全相反的结论，显然上述判别公式存在着局 限性。就甲公司而言，在判断该项交易为货币性交易时应作的会计处理为： (1)售出库存商品，同时购进原材料。 借：原材料 78，000 　　　 应交税金—应交增值税(进项税额) 13，260(78，000×17％) 　　 银行存款 25，740 　贷：主营业务收入 100，000 　　　 应交税金—应交增值税(销项税额) 17，000(100，000×17％) (2)结转售出库存商品的成本。 借：主营业务成本 75，000 　 贷：库存商品 75，000 此时，甲公司应确认的收益为2．5(10－7．5)万元。 事实上，甲公司收到的补价2．574万元可看成由两部分组成：双方交换资产公允 价值的差额2．2(10－7．8)万元以及公允价值差额带来的增值税0．374(2．2×17％) 万元。由于应确认的收益是指换出资产的价值增值(换出资产的公允价值大于其账面 价值)的实现，不包含增值税，故在确认收益时应从补价中扣除增值税的部分。基于 这种理解，重新对这项交易进行判断。收到补价的甲公司：2．2／10×100％＝22％ ＜25％，为非货币性交易：支付补价的乙公司：2．2／(2．2＋7．8)×100％＝22％ ＜25％，为非货币性交易。 在这种情况下，甲公司应确认的收益为0．55(2．2－2．2／10×7．5)万元，其 会计处理如下： 借：原材料 58，500 　　 应交税金—应交增值税(进项税额) 13，260(78，000×17％) 　　银行存款 25，740 　 贷：库存商品 75，000 　　　 应交税金—应交增值税(销项税额) 17，000(100，000×17％) 　　　 营业外收入—非货币性交易收益 5，500 由此可见，由于对补价中是否包含增值税的理解不一致，甲公司得出了两种完全 不同的结论，并对当期利润产生了不同影响。在确认为货币性交易的情况下，甲公司 将换出资产的价值增值(换出资产的公允价值大于其账面价值)全部确认为收益；在确 认为非货币性交易的情况下，甲公司仅将换出资产价值增值中收到的补价占换出资产 的比例部分确认为收益。承上例，(10－7．5)×2．2／10×100％＝2．5×22％＝0． 55(万元)。显然，前者大于后者。 本文认为，为了防止会计实务中一些企业利用25％的划分界限人为调节利润，必 须对补价的内容作出具体的规定，并针对补价中包含增值税的情形对判别公式进行修 正，具体为： (1)收到补价的一方：收到的补价／(换出资产公允价值＋换出资产增值税)≤25％。 (2)支付补价的一方：支付的补价／(支付的补价＋换出资产公允价值＋换出资产 增值税)≤25％。 可见，修正后的判别式中的分子、分母口径保持了一致，是合理的。承上例，运 用修正后的判别公式进行判断，收到补价的甲公司：2．574／(10＋10×17％)×100 ％＝22％＜25％， 为非货币性交易；支付补价的乙公司：2．2／(2．2＋7．8)× 100％＝22％＜25％，为非货币性交易，其计算结果与前述一致。（aw20031002812）(4)