【中华财税网北京10/14/2003信息】　[案例138] 　　[案情说明] 优奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司为增值税一般纳税企业，适用 的增值税税率为17％。2002年5月1日，优奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司与索迪斯 (梧州)空调制造有限公司签订协议，向索迪斯(梧州)空调制造有限公司销售一批商品， 增值税专用发票上注明销售价格为1000000元，增值税为170000元。协议规定，优 奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司应在9月扣日将所售商品购回，回购价为1100000元 (不含增值税额)。商品已发出，贷款已收到。该批商品的实际成本为800000元；除增 值税外不考虑其他相关税费。 　　[政策解读] 优奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司的会计处理。 　　[法律依据]　《中华人民共和国企业会计准则--收入》。 　　[会计处理] 优奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司的会计分录如下： 　　①优奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司发出商品时： 　　借：银行存款　　1170000 　　贷：库存商品　　800000 　　 应交税金--应交增值税(销项税额) 170000 　　 待转库存商品差价200000 　　②由于回购价大于原售价，因而应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提 的利息费用直接计入当期财务费用。这样做的理由在于，此种售后回购本质上属于一 种融资交易，回购价大于原价的差额相当于融资费用，因而应在计提时直接计入当期 财务费用。 　　优奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司5月至8月，每月应计提的利息费用为20000 元。 　　借：财务费用　　20000 　　贷：待转库存商品差价　　20000 　　③9月30日，优奈特(柳州)冷冻设备制造有限公司购回5月1日销售的商品，增值 税专用发票上注明的商品价款1100000元，增值税额为187000万元。 　　借：物资采购(或库存商品等)　　1100000 　　应交税金--应交增值税(进项税额) 187000 　　 贷：银行存款(或应付账款)　　1287000 　　借：待转库存商品差价　　80000 　　 财务费用　　20000 　　贷：物资采购(或库存商品等)　　100000 　　从上述分析可从看出，会计核算原则是“实质重于形式”，因此，售后回购业务 应视同融资业务进行账务处理。企业在反映售后回购业务时，应当设置“待转库存商 品差价”科目，核算企业在附有购回协议的销售方式下，发出商品的实际成本与销售 价格以及相关税费之间的差额。 　　[案例139] 　　[案情说明] 泰华(中国)实业集团有限公司下属的泰华(深圳)房地产有限公司 2000年1月将一栋已开发的办公楼销售给深圳商业银行，售价为5000万元，款项已经 存入房地产公司的银行账户，该办公楼的建筑成本为4500万元。合同规定2003年1月 房地产公司将该办公楼重新购回，回购价为5600万元。 　　[要求解答] 泰华(深圳)房地产有限公司的账务处理。 　　[法律依据]　　《中华人民共和国企业会计准则--收入》。 　　[分析说明] 从会计的角度来分析，这项交易实质上是房地产公司将房产做抵押， 向商业银行借款5000万元，借款期限为三年，应支付利息总额为600万元，其所售 房屋的房产所有权上的主要风险和报酬仍留在该房地产公司，该房地产公司对售出的 办公楼仍可以实施控制，这说明此项销售没有完成，不能确认收入。 　　[会计处理] 实际上，泰华(深圳)房地产有限公司这笔业务做会计分录如下： 　　1．售出办公楼给银行时： 　　借：银行存款　　5000000 　　贷：应付账款--商业银行　　5000000 　　2．每年年末预付给商业银行利息费用200万元时： 　　借：财务费用　　2000000 　 　贷：应付账款--商业银行　　2000000 　　3．2003年1月房地产公司重新回购该办公楼时： 　　借：应付账款--商业银行　　5600000 　　 贷：银行存款　　5600000 　　[案例140] 　　[案情说明] 泰华(中国)实业集团有限公司下属的泰华(深圳)电子有限公司2001 年2月将库存W商品一批按“售后回购”形式售给珠海飞跃电器公司，合同规定售价 (不含税)100万元，2002年2月回购价(不含税)115万元，该批W商品实际成本为80万元， 增值税率均为17％，本例暂不考虑其他税费。 　　[要求解答] 泰华(深圳)电子有限公司的账务处理。 　　[法律依据]　《中华人民共和国企业会计准则--收入》。 　　1．2001年2月企业发出商品，且收到117万元价款时： 　　借：银行存款　　1170000 　　贷：库存商品--W商品　　800000 　　应交税金--应交增值税(销项税)　　170000 　　 待转库存商品差价200000 　　2．每月预提12500元的财务费用时： 　　借：财务费用　　12500 　　贷：待转库存商品差价　　12500 　　3．2002年2月企业回购商品，且支付134．55万元货款时： 　　借：库存商品--W商品　　1150000 　 　应交税金--应交增值税(进项税) 195500 　　贷：银行存款　　1345500 　　同时，结转“待转库存商品差价”： 　　借：待转库存商品差价　　350000 　　贷：库存商品--W商品　　350000 　　[比较分析] 从本例看出，企业为获取100万元资金的一年使用权，以W商品作为 质押，花费15万元的费用才得以实现，企业的“库存商品--W商品”的成本并未增减， 从而进一步证明了“售后回购”不能作为收入进行账务处理。 　　当然，实际回购价格有三种情况： 　　第一种，实际回购价格等于合同回购价格，如[案例137]的5600万元和[案例138] 的115万元。 　　第二种，实际回购价格大于合同回购价格，如[案例137]房产价格大幅上涨，实 际回收价格为8000万元，则账务处理为： 　　第一笔和第二笔分录相同，第三笔分录为： 　　借：应付账款--商业银行　　56000000 　　财务费用　　24000000 　　 贷：银行存款　　80000000 　　第三种，实际回购价格小于合同回购价格，如[案例137]房产价格大幅下滑，实 际回收价格为4500万元，则账务处理为： 　　第一笔和第二笔分录相同，第三笔分录为： 　　借：应付账款--商业银行　　56000000 　　贷：银行存款　　45000000 　 　财务费用　　11000000 　　(2)售后回购的税务处理 　　售后回购业务在会计核算时，按照“实质重于形式”的要求，视同融资作账务处 理，不确认收入，这是对谨慎性原则的体现，也确保了会计信息的真实性和可靠性。 但是税法上不承认这种融资，而是视为销售、购入两项经济业务。因此，企业在销售 时还需按规定开具发票，收取价款，作为构成计税收入的依据。 　　按照税法要求，[案例137]中的房地产公司在销售房屋时，应按规定的税率计征 营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。 　　①营业税＝50000000元×5％＝2500000元 　　②城市维护建设税＝2500000元×7％＝175000元 　　③教育费附加＝2500000元×3％＝7500元 　　企业所得税的计算，应按最新企业所得税年度申报表的程序进行，将售价5000万 元填入“销售收入”栏中，将成本4500万元填入“销售成本”栏中，缴纳的营业税、 城市维护建设税、教育费附加填入相应的“税金”栏中，据以计算应缴的企业所得税。 　　[案例138]中的电子公司已交增值税，其所得税只在2001年年末时将“待转库存 商品差价”20万元转入“本年利润”时，才会增加计税所得额，从而计缴企业所得税。 　　(3)售后回购业务注意事项 　　会计人员在处理和判断一项业务是否属于售后回购，其标准是在发售商品时是否 已签订“回购合同”。“回购合同”就是判定的标准，因为“合同”具有法律约束力。 这是首要的注意事项。会计人员在处理售后回购业务应注意的第二个事项就是在售 出商品时要不要开具发票，如果对方不要发票，那就采用“抵押方式”融资，不采用 “售后回购”融资，这样就为企业合理规避了税款。在[案例1]中的房地产公司采用 “抵押方式”融资，可少交税款共计3030125元(企业所得税率15％)，这是每位财会 人员必须注意的事项。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(4)