【中华财税网北京07/09/2003信息】　母子公司相互持股，大致有以下两种原因： 一方面是由于母公司收购子公司时，采用了增发本公司股票以换取子公司股权的方 法；另一方面可能是子公司在被收购之前出于投资或反收购的目的就已经持有了大量 母公司的股票。在编制合并会计报表时，如果子公司所持有母公司的股票数量较少或 仅为短期投资目的而暂时持有时，我们可将它作为一项简单的投资正常处理即可。但 当子公司持有的投票超过了一定限额，以至于达到了采用权益法核算的标准时，于公 司少数股东是否有权取得母公司创造的利润，应该如何进行处理?在会计实务中，我 们通常可以采用交互分配法或库存股法来解决这一问题。 　　一、交互分配法 　　交互分配法将子公司的少数股东与其他同样拥有母公司股票的股东一视同仁，认 为它们均有权获得母公司创造的利润。在编制合并报表时，一方面母公司要按持股比 例取得子公司利润，另一方面子公司也有权按比例获取母公司利润。这就要求先采用 交互分配法通过联立方程组对母子公司创造的利润进行分配，再据以编制合并会计报 表。 　　下面举例加以说明： 　　甲公司于2000年1月1日取得乙公司75％的股份。当时，乙公司的净资产为40000 元，甲公司支付现金30000元。在此之前，乙公司曾以20000元取得甲公司20％的股份， 当时甲公司的净资产为100000元。2000年甲、乙公司分别取得利润20000元和10000 元(不包括投资收益)。2000年1月1日和12月31日的资产负债表如下所示(为简化说明， 假设甲乙公司均无任何负债，年末不提取任何公积金，对长期股权投资使用权益法 核算)： 　　　　　　 资产负债表　　　　　　　　　　　　　　单位：元 　　　　项 目　　　　　　　　甲公司　　　　　　 乙公司 　　　　　　　　　　1月1日 12月31日1月1日 2月31日 　　其他各项资产　　70000 90000 20000 30000 在乙公司中投资(75％)30000 37500　　　　　　　　 在甲公司中投资(20％)　　　　　　　　 20000 24000　　 　　资产合计　　　　100000 127500 400000 54000 　　股本　　　　　　100000 1000000 400000 400000 　　未分配利润　　　　 0 27500　　 0 14000 负债及所有者权益合计100000 127500 40000 54000 　　在交互分配法下，首先用联立方程组解出甲乙公司股东应享有的利润： 　　设交互分配后甲公司暂得的利润为P，交互分配后乙公司暂得的利润S， 　　则有方程式：P=20000＋0．75S 　　　　　　　　S＝10000＋0．2P 　　解方程式得：P=32355(元) 　　　　　　　　S＝16471(元) 　　甲公司交互分配后暂得利润中属于控制股权的部分：32355×80％＝25884(元) 　　乙公司交互分配后暂得利润中属于少数股权的部分：16471×25％＝4116(元) 　　编制合并报表时抵销分录为： 　　1．借：未分配利润(甲公司)　　　　　　 7500 　　　　　未分配利润(乙公司)　　　　　　　4000 　　　 贷：长期股权投资--乙公司(损益调整)7500 　　　　　 长期股权投资--甲公司(损益调整)4000 　　编制此分录的目的是将甲乙公司已经按权益法确认的投资收益冲销，以便重新分 配。 　　2．借：股本(乙公司)　　　　 40000 　　　 贷：少数股东权益　　　　　　 10000 　　　　　 长期股权投资--乙公司　　　　　　　　30000 　　3．借：股本(甲公司)　　　　 20000 　　　 贷：长期股权投资--甲公司　　 20000 　　4．借：未分配利润(甲公司)　　20000 　　　　　未分配利润(乙公司)　　　10000 　　　 贷：未分配利润(合并报表)　　 25884 　　　　　 少数股东权益　　　　　　 4116 　　根据上述分录编制合并工作底稿(略)，并据以编制合并资产负债表，合并损益表 (略)。 　　　　　　　　　　　　 合并资产负债表 　　　　　　　　　　　　 2000年12月31日　　单位：元 其他各项资产 120000　　少数股东权益　　 14116 　　　　　　　　　　　　 股本　　　　　　 80000 　　　　　　　　　　　　 未分配利润　　 25884 资产合计　　 120000　　负债及权益合计 120000 　　二、库存股法 　　从集团的观点来看，子公司持有母公司的股票就意味着母公司流通在外的股票减 少了。因此，可以将子公司持有的部分视为企业集团的库存股来处理。库存股票是指 企业自有的股票，曾经发行在外，经重新收回而没有按照法定程序注销，其股权仍留 存于企业库内的股票。它不享有表决权，也无须为它支付股利。所以，在库存股法下， 少数股东无权获得母公司创造的利润。 　　承上例，在库存股法下，合并抵销分录如下： 　　1．借：未分配利润(乙公司)　　　　　　　　 4000 　　　 贷：长期股权投资 　　　　　　　--甲公司(损益调整)　　　　　　　　4000 　　在库存股法下，子公司无权获得母公司的利润，所以要将其按权益法确认的投资 收益冲销。 　　2．借：库存股　　　　　　　　　　　　　　 20000 　　　　贷：长期股权投资一甲公司　　　　　　 20000 　　3．借：股本(乙公司)　　　　　　　　　　 40000 　　　　 末分配利润(乙公司)　　　　　　　　 10000 　　　 贷：少数股东权益　　　　　　　　　　 12500 　　　　 长期股权投资--乙公司　　　　　　　　37500 　　根据上述分录编制合并工作底稿(略)，并据以编制合并资产负债表，合并损益表 (略)。 　　　　　　　　　　　　 合并资产负债表 　　　　　　　　　　　　 2000年12月31日　　单位：元 其他各项资产 120000 少数股东权益 12500　　 　　　　　　　　　　 股本　　　　 100000 　　　　　　　　　　 减：库存股　　-20000 　　　　　　　　　　 未分配利润　　27500　　 资产合计　　120000 负债及权益合计120000　　 　　通过比较分析，我们可很清楚地看出两种方法之间的差异：(1)从难易程度上看， 库存股法比交互分配法更为简单，一方面它无需求解复杂的联立方程组，另一方面， 整个处理过程也更符合传统的合并会计报表方法。因此，更易为人们所掌握和运用。 (2)从合并结果来看，在交互分配法下的少数股东权益要大于库存股法下的数据。 这是因为在交互分配法下，子公司少数股东被假设为有权获取母公司创造的利润，而 在库存股法下则不可以。因此，企业究竞选择哪一种方法，一方面要考虑企业会计人 员是否有能力应付更为复杂的交互分配法，另一方面要看企业更侧重于反映控制股权 还是少数股权的利益。如果侧重于前者，一般选用库存股法，反之，则选用交互分配 法。而这一般是由合并之前双方的谈判能力决定的。 （Au20030603913）(4)