【中华财税网北京05/21/2003信息】　国务院发布的《企业财务会计报告条例》 对我国原会计制度中的资产进行了重新定义，明确规定会计要素资产必须“预期会给 企业带来经济利益”，这是对会计要素资产确认的一个重要标准。我国的会计制度规 定企业购建的资产都以历史成本入账，而入账的资产随着时间推移，会因市场等因素 的影响发生变化，如其中一部分不能“预期给企业带来经济利益”，也就不能再确认 为资产，必须从原资产中转出作为损失。所以，财政部新发布的《企业会计制度》对 可能发生损失的企业资产提出了全面计提减值准备的规定，以确保资产的可靠性。由 于可能发生损失的资产主要有八项，它们的属性、特点等因素各不相同，相应的计提 减值准备的方法也不相同，容易造成混淆，如计提的方法运用不当容易造成错计现象 的发生，因此正确把握这些方法是提高企业资产质量的重要保证，也是确保会计信息 质量的有效措施。本文对八项减值准备的运用及比较展开分析，并提出综合评价。 一、八项减值准备期末计价方法的运用比较 是否要对资产计提减值准备，首先必须判断该项资产原入账价值(历史成本价值) 是否脱离现实的市场价值或可变现净值或可收回价值等，当市场价值等低于资产的入 账价值时，才要求计提减值准备。这就要求会计实务工作者对各项可能发生损失的资 产进行期末计价。八项减值准备对应资产的期末计价方法及比较如下表： 八项减值准备期末计价方法比较 比较 坏账 短期投资 存货跌 委托贷款 长期投资 固定资 产 无形资产 在建工程 项目 准备 跌价准备 价准备 减值准备 减值准备 减值准 备 减值准备 减值准备 期末计 分析 成本与市 成本与可变 本金与可收 账面价值与可 账面价值 与可 账面价值与可 分析 价方法 判断法 价孰低法 现净值孰低法 回金额孰低法 收回金额孰低法 收回金额孰 低法 收回金额孰低法 判断法 上表方法分别概述如下： (一)分析判断法 分析判断法是指企业依据各种条件及标准，对可能发生的损失资产进行综合分析 判断来确认该项资产是否发生损失及发生损失的程度。以坏账损失的确认为例，企业 应当定期或者至少每年年度终了，对应收款项进行全面检查，预计各应收款项可能发 生的坏账，对于没有把握能够收回的应收及预付款项，应当计提坏账准备。而具体分 析判断时可依据的条件有： 1．判断可能发生损失的条件。 (1)以前与债务单位发生业务往来形成的经验； (2)债务单位目前的实际财务状况； (3)债务单位现金流量情况； (4)债务单位的产品销售情况和市场前景； (5)债务单位的资信状况等。 2．确认全部损失的条件。 (1)因债务人破产或死亡，以其破产财产或遗产偿债后，确实不能收回的应收及 预付款项； (2)因债务单位撤销、资不抵债或现金流量严重不足，确定不能收回的应收及预 付款项； (3)因发生严重的自然灾害等导致债务单位停产而在短时间内无法偿付债务，确 实无法收回的应收及预付款项； (4)因债务人逾期未履行偿债义务超过3年，经核查确实无法收回的应收及预付款 项。 3．不能全额确认坏账损失的条件。 (1)当年发生的应收及预付款项； (2)计划对应收及预付款项进行重组； (3)与关联方发生的应收及预付款项； (4)其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收及预付款项。 (二)成本与市价孰低法 顾名思义这种方法是将成本与市价比较，较低价者作为期末计价。这里成本是指 历史成本，即指为取得一项资产所付出的现金或现金等价物；市价是指现行市价，即 指在正常情况下，出售一项资产所能获得的现金或现金等价物。此法主要用于短期投 资的期末计价，企业应当在期末对各项短期投资进行全面检查。短期投资应按成本与 市价孰低计量，市价低于成本的部分，应当计提短期投资跌价准备。 (三)成本与可变现净值孰低法 同样，这种方法是将成本与可变现净值比较，较低价者作为期末计价，其差额作 为须计提的减值准备。而可变现净值是指企业在正常经营过程中，以估计售价减去估 计完工成本及销售所必须的估计费用后的价值。此法主要用于存货的期末计价，企业 应当在期末对存货进行全面清查，如由于存货毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格 低于成本等原因，使存货成本高于可变现净值的，应按可变现净值低于存货成本部分， 计提存货跌价准备。 (四)本金与可收回金额孰低法 此法是将本金与可收回金额进行比较，较低价者作为期末计价，其差额作为须计 提的减值准备。这里本金是指企业收、付或委托的款项的实际金额。可收回金额是指 资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未 来现金流量的现值两者之中的较高者。其中，销售净价是指资产的销售价格减去所发 生的资产处置费用后的余额。对于长期投资而言，可收回金额是指投资的出售净价与 预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中较高 者。其中，出售净价是指出售投资所得价款减去所发生的相关税费后的余额。 此法主要用于委托贷款的期末计价，企业应当对委托贷款本金进行定期检查，并 按委托贷款本金与可收回金额孰低计量，可收回金额低于委托贷款本金的差额，应当 计提减值准备。 (五)账面价值与可收回金额孰低法 此法是将账面价值与可收回金额比较，较低价者作为期末计价，其差额作为须计 提的减值准备。这里账面价值是特指企业期末的账面价值。此法主要用于长期投资、 固定资产、无形资产的期末计价，企业应当在期末对长期投资、固定资产、无形资产 逐项进行检查，如果由于市价持续下跌、被投资单位经营状况恶化，或技术陈旧、损 坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额低于其账面价值的，应当计提长期投资、固 定资产、无形资产减值准备。 二、八项减值准备具体提取方法的运用比较 期末用上述计价方法对可能发生损失的资产进行重新计价，确认了要计提减值准 备的资产及价值后，第二步是要采用简单实用的提取方法来对各项资产计提减值准备。 具体提取方法及比较如下表： 八项减值准备具体计提方法比较 比较 坏账 短期投资 存货跌 委托贷款 长期投资 固定资产 无形 资产 在建工程 项目 准备 跌价准备 价准备 减值准备 减值准备 减值准备 减值 准备 减值准备 具体计 余额百分比法 总体计提法 单项计提法 单项 单项 单项 单 项 单项 提方法 账龄分析法等 类别计提法 类别计提法 计提法 计提法 计提法 计提 法 计提法 单项计提法 上表方法分别概述如下： 1．余额百分比法。 余额百分比法是指企业按照预计损失资产的期末余额的一定百分比例来提取减值 准备的方法。此法主要用于企业对应收及预付款项计提减值准备，具有操作简单等优 点。 2．账龄分析法。 账龄分析法是指企业对预计损失资产的不同入账年限进行综合分析，不同年限按 不同比例提取减值准备的方法。此法主要用于企业对应收及预付款项计提减值准备， 具有准确性高等特点。一般年限越长的资产提取减值准备的比例越大。如1年以内的 应收款项按不低于10％比例计提减值准备；1年至2年的应收款项按10％～30％计提； 2年至3年的应收款项按30％～50％计提；3年以上的应收款项按100％计提。 3．总体计提法。 总体计提法是指企业按照某项预计损失资产(指某一会计科目的资产)的全部总量 计提减值准备的方法。此法常用于计提短期投资跌价准备。 4．类别计提法。 类别计提法是指企业按照某项预计损失资产的不同类别(如某项资产中较大类别 的二级会计科目)计提减值准备的方法。此法常用于计提短期投资跌价准备和存货跌 价准备。 5．单项计提法。 单项计提法是指企业按照某项预计损失资产的单项个体(如某项资产中的单项二 级明细科目或三级明细科目)。此法常用于计提短期投资跌价准备、存货跌价准备、 委托贷款减值准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备和在 建工程减值准备。 上述的总体计提法、类别计提法和单项计提法要根据计提准备资产的实际情况灵 活运用。如企业在运用短期投资成本与市价孰低法时，可以根据其具体情况，分别采 用按投资总体、投资类别或单项投资计提跌价准备，如果某项短期投资比较重大(如 占整个短期投资10％及以上)，应按单项投资为基础计算并确定计提的跌价准备。 三、八项减值准备计提的会计分录及科目比较 在对企业资产进行期末计价并决定计提减值准备时，企业会计上应作相应的分录 记账。八项减值准备计提的会计分录及科目比较如下表。 八项减值准备计提的会计分录及科目比较 减值 坏账 短期投资 存货跌 委托贷款 长期投资 固定资产 无形资产 在建 工程 比较准备 准备 跌价准备 价准备 减值准备 减值准备 减值准备 减值准备 减值 准备 项目 科目 一级会 一级会 一级会 二级会 一级会 一级会 一级会 一级 会 级别 计科目 计科目 计科目 计科目 计科目 计科目 计科目 计科 目 借方 管理 投资 管理 投资 投资 营业外 营业外 营业 外 科目 费用 收益 费用 收益 收益 支出 支出 支出等 贷方 坏账 短期投资 存货跌 委托 长期投资 固定资产 无形资产 在建工程 科目 准备 跌价准备 价准备 贷款 减值准备 减值准备 减值准备 减值准备 四、八项减值准备对企业影响的综合比较及评价 完成了上述三个步骤后，入账的减值准备对企业的主要影响最终通过会计报表反 映出来。通常提取减值准备的各项资产的属性、特征、重要性等不同，对企业的影响 也不同。下表列出八项减值准备对企业影响的综合比较及评价。 比较项目 坏账准备 短期投资 存货跌 委托贷款 长期 投资 固定资产 无形资产 在建工程 跌价准备 价准备 减值准备 减值 准备 减值准备 减值准备 减值准备 对应资产流动性 中 快 较快 较慢 慢 慢 慢 慢 可能发生损失单量 中 中 小 较大 中 至大 小至大 小至中 中至大 可能发生损失频率 多 较多 多 少 少 中 少 少 可能发生损失总量 大 中 大 中 大 较大 小 小 计提减值准备 期间费用 利润 期间费用 利润 利 润 利润 利润 利润 时的处理渠道 (管理费用) (投资收益) (管理费用) (投资收益) (投资 收益) (营业外支出) (营业外支出) (营业外支出等) 对企业损溢综合影响的评价 大 中 大 较小 较 大 中 小 小 必须特别说明的是，上述各项比较及评价是针对综合性企业和大多数企业资产的实际 情况而言的，个别特殊行业和特殊企业应专项进行，不考虑在内。 （at20030304212）(4)