【中华财税网北京05/20/2003信息】　中级会计实务(二)主要涉及新准则、所得 税会计和合并报表的内容，必须看到，这几部分内容在会计核算中都存在一定的难度， 因此要求学员具备更加全面和更高的素质。下面我们以2001年—2002年中级会计实 务(二)考试试题为例进行总结和分析。 　　一、作为参加中级会计资格考试的学号的整体素质，决不能停留在以书为本，从 书到书的水平上，必须努力培养自己具有发现问题，分析问题和解决问题的综合能力。 　　例：单项选择题 企业对于预计很可能承担的债务担保损失，在利润表中应列入 ( ) 　　A、财务费用项目　　B、营业费用项目 　　C、管理费用项目　　D、营业外支出项日 　　正确答案：D 　　分析如下：像上述题目，即使教科书上没有明确的提示，我们也可以通过分析得 出正确的答案，因为财务费用、营业费用和管理费用都属于经营活动的期间费用，而 企业对于预计很可能承担的债务担保损失则完全属于经营活动之外的活动，因此只能 选择D营业外支出项目。 　　例：单项选择题 企业以低于应付债务账面价值的现金清偿债务，支付的现金低 于债务账面价值的差额，应当计入(　　) 　　A、盈余公积　　 B、资本公积 　　C、营业外收入　　D、其他业务收入 　　正确答案：B 　　分析如下：这道题目属于债务重组的范畴，但是即使我们对债务重组的这一部分 内容没有详细了解，仍然可以从另外一个角度举一反三，触类旁通，同样也可以得出 正确的答案。会计制度规定，企业对于无法支付的应付款项，应借：应付账款；贷： 资本公积—其他资本公积，因此企业以低于应讨债务账面价值的现金清偿债务，支付 的现金低于债务账面价值的这一部分差额实质上就是企业对于这一部分应付款项可以 根据债务重组的协议不要支付，因此，根据上述原理，这一部分差额必须计入也只能 计入资本公积。 　　二、有教育学家指出，学习的过程实质上就是弄清基本概念、理顺基本思路的过 程。其中，弄清基本概念是学习过程中一个十分重要的环节，对基本概念的一知半解， 含糊其词都将导致考试过程的最终失败，这是每一个学员必须牢牢记取的。 　　例：多项选择题 根据《企业会计准则—非货币性交易》的规定，下列各项目中， 属于货币性资产的有( ) 　　A、存出投资款　　B、信用卡存款 　　C、股票投资　　 D、准备持有至到期的债券投资 　　正确答案：A、B、D 　　分析如下： 　　1．关于货币性资产与非货币性资产区分标准的问题： 　　准则规定，货币性资产是指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资 产，包括现金、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等；非货币性资 产是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准 备持有至到期的债券投资等。 　　一个问题提出，为什么区分货币性资产和非货币性资产不是以资产是否以货币形 式表现为标准，而是以是否收取固定或可确定金额的货币为标准呢?必须指出，企业 的一切资产，在持续经营的条件下，最终都会为企业带来以货币形式表现的经济效益， 因此，区分货币性资产与非货币性资产不能以一项资产将来能否为企业带来货币金 额为标准，而应该以货币金额是否固定的或可确定的为标准。如不准备持有至到期的 企业债券投资，表明企业准备转让债券，转让债券获得的虽然是货币，然而该金额与 债券面额相对比，显然带有不确定性，则该资产就只能归属于非货币性资产而不是货 币性资产。 　　2．以上述标准衡量四个答案，显然只有C股票投资具有不确定性，而A存出投资 款B信用卡存款D准备持有至到期的债券投资这三种情况都可以收取固定或可确定金额 的货币。 　　3．A存出投资款是指企业已经存入证券公司但尚未进行短期投资的现金，分录为， 借：其他货币资金—存出投资款；贷：银行存款，毫无疑问，在企业存出投资款时， 该资产仍然是可以收取固定或可确定金额的货币。 　　例：多项选择题 下列有关递延税款的表述中，正确的有： 　　A、递延税款是对当期所得税费用的调整。 　　B、递延税款是对应交当期所得税的调整。 　　C、递延税款转回会影响当期所得税费用。 　　D、递延税款期末借方余额应在资产负债表中资产类项目单独反映。 　　正确答案：A、C、D 　　分析如下： 　　1．首先必须澄清一个基本概念，即所得税费用是会计角度的概念，准确地说， 所得税费用是根据会计的利润总额计算出来的，反映在会计科目“所得税”上。而应 交所得税是税法角度的概念，是根据应纳税所得额来计算的，准确地说，应交所得税 是反映在会计科目“应交税金”上。 　　2．出现递延税款科目，显而易见，该企业在进行所得税会计核算时必然存在时 间性差异，而且采用的是纳税影响会计法而不是应付税款法进行核算。 　　3．必须澄清一点，在采用纳税影响会计法进行所得税核算时，分录为： 　　借：所得税 　　　　递延税款 　　　贷：应交税金 　　(或者递延税款) 　　由此可见，(1)根据税法计算的应交税金金额是不可变动的，因此，递延税款的 增减变化不可能影响到应交税金，只会影响到所得税科目。所以答案B显然是错误的。 　　(2)递延税款相对于应交税金而言，从本质意义上说其借方余额是一种待摊税款， 其贷方余额是一种预提税款，因此根据上面分录可以看出，递延税款期末借方余额 表明企业计入当期所得税的数额(即所得税科目金额)小于应交税金数额，应交税金数 额作为负债，因此必须在资产负债表中资产类项目单独反映递延税款期末借方余额， 以保持资产和负债的平衡关系。同理可证，递延税款期末贷方余额表明企业计入当期 所得税的数额(即所得税科目金额)大于应交税金数额，质而言之，即应交税金数额小 于当期所得税的数额，为了保持资产和负债的平衡关系，同样必须在资产负债表中负 债类项目单独反映递延税款期末贷方余额。 　　三、认真是一个人的基本素质，对一个会计师来说，尤其需要一丝不苟的认真精 神。因此，在考试过程中必须认真审题，弄请题目真正含义，再沉着应答。某些题目 从一定意义上说，并不是考学生的专业内容，而是考学生是否具备认真这一基本素质。 　　例：判断题 企业为购建固定资产专门借入的款项，其当期借款利息资本化的金 额不得超过当期专门借款实际发生的利息总额。 　　答案：正确。 　　分析如下： 　　首先必须澄清一个问题，《企业会计准则——借款费用》明确规定，在应予资本 化的每一会计期间，利息和折价或溢价摊销的资本化金额，不得超过当期专门借款实 际发生的利息和折价或溢价摊销的金额。一个问题提出，企业当期借款利息资本化的 金额可能不可能超过当期专门借款实际发生的利息和折价或溢价摊销的金额? 　　1．在不存在折价或者溢价的情况下，企业借款费用资本化的金额不可能超过当 期专门借款实际发生的利息，因为即使企业将借来的款项全部而且立即用于购建固定 资产，借款费用资本化的金额也只能等于当期专门借款实际发生的利息。 　　例：某企业5月1日借入200万元，年利率6％。5月1日开始支出200万元用于固定 资产的实体建设，以月份作为一个会计期间，则： 　　①借款费用资本化金额是200万元×6％÷1221(万元) 　　②当期专门借款实际发生的利息200万元×6％÷12＝1(万元) 　　在这种情况下，显而易见，借款费用资本化的金额不会超过当期专门借款实际发 生的利息。 　　2．如果通过折价或者溢价发行债券借款，是否会出现借款费用资本化的金额大 于专门借款实际发生的利息的情况呢?请看实例分析： 　　(1)某企业5月1日折价发行两年期债券200万元，票面利率6％，发行价160万元。 5月1日开始支出160万元用于固定资产实体建设，以月份作为一个会计期间，则：① 借款费用资本化金额 　　＝160×[200×6％÷12＋(200－160)÷2÷12]／(200－40)＝1．73(万元) 　　②当期专门借款实际发生的利息200万元×6％÷12＝1(万元) 　　③当期借款实际发生的利息与折价摊销之和 　　＝1＋(200－160)÷2÷12＝1．73(万元) 　　可见，在折价发行债券的情况下，不会出现借款费用资本化金额超过当期专门借 款实际发生的利息和折价摊销的金额的情况。 　　(2)如果是溢价发行，又是一种什么情况呢?请看实例分析： 　　某企业5月1日溢价发行两年期债券200万元，票面利率6％，发行价210万元。5月 1日开始支出100万元用于固定资产的实体建设，以月份作为一个会计期间，则： 　　①借款费用资本化金额 　　＝100×[200×6％÷12－(210－200)÷2÷12]／210≈0．28(万元) 　　②当期专门借款实际发生的利息200万元×6％÷12＝1(万元) 　　③当期借款实际发生的利息与溢价摊销之和 　　＝200×6％÷12－(210－200)÷2÷12≈0．58(万元) 　　可见，在溢价发行债券的情况下，也不会出现借款费用资本化金额超过当期专门 借款实际发生的利息和折价摊销的金额的情况。 　　(3)如果出现企业一笔借款，一笔折价发行债券的情况，将是一种什么情况呢?请 看实例分析： 　　某企业5月1日折价发行两年期债券200万元。票面利率6％，发行价160万元。同 时该企业5月1日又借入100万元，利率6％。5月1日开始将全部借款260万元用于固定 资产的实体建设，以月份作为一个会计期间。 　　①借款费用资本化金额 　　＝260×[200×6％÷12÷100×6％÷12＋(200－160)÷2÷12]／(200－40)＋100 　　＝3．17(万元) 　　②当期专门借款实际发生的利息(200＋100)×6％÷12＝1．5(万元) 　　③当期借款实际发生的利息与折价摊销之和 　　＝300×6％÷12＋(200－160)÷2÷12＝3．17(万元) 　　上述计算结果证明，在借款支出数不超过借款总数的情况下，无论何种情况，借 款费用资本化金额不会超过当期专门借款实际发生的利息和折价或者溢价的摊销金额。 　　3．但是在经济实践中客观存在借款支出数超过借款总数的情况，出现上述情况 即表明企业的支出总额中已经包含了一部分非借款，准确说即支出总额中已经包含了 企业的自有资金，在这种情况下，必须遵循《企业会计准则——借款费用》明确规定， 在应予资本化的每一会计期间，利息和折价或溢价摊销的资本化金额，不得超过当 期专门借款实际发生的利息和折价或溢价摊销的金额。 　　回到本题，题目是：企业为购建固定资产专门借入的款项，其当期借款利息资本 化的金额不得超过当期专门借款实际发生的利息总额。 　　如上所述，对于企业为购建固定资产专门借入的款项的利息资本化的金额，根本 不可能超过当期专门借款实际发生的利息总额，因此，题目要求判断是否不得超过， 也属于正确之列。（an20030404112） 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 (4)