【中华财税网北京03/25/2003信息】　(二)关联企业间业务往来交易存在性的查 证 　　1．查证关联企业间业务往来是否存在、其内容是否包括下列各项： 　　(1)有形财产的购销、转让和使用，包括房屋建筑物、交通工具、机器设备、工 具、商品(产品)等有形财产的购销、转让和租赁业务； 　　(2)无形财产的转让和使用，包括土地使用权、版权(著作权)、商标、牌号、专 利和专有技术等特许权、工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用 权的提供业务； 　　(3)融通资金，包括各类长短期资金拆借和担保、有价证券的买卖及各类计息预 付款和延期付款等业务； 　　(4)提供劳务，包括市场调查、营销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、 咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供。 　　2．查证关联企业间业务往来，其实际支付和收取的价款、费用金额是否包括下 列各项： 　　(1)企业与关联企业之间的商品(产品)购销业务实际支付或收取的价款金额； 　　(2)企业与关联企业之间融通资金的金额及其应计利息(包括各项有关费用)； 　　(3)企业与关联企业之间提供劳务所实际支付或收取的劳务费金额； 　　(4)企业与关联企业之间转让有形财产、提供有形财产使用权等所实际支付或收 取的费用金额； 　　(5)企业与关联企业之间转让无形财产、提供无形财产的使用权等所实际支付或 收取的费用和金额。 　　(三)关联企业间的业务往来收取或支付价款、费用的查证 　　对关联企业之间的业务往来违反规定，不按照独立企业之间的业务往来收取或者 支付价款、费用的查证，应按下列步骤进行：首先应区分债权、债务；然后以有关原 始凭证为依据，既要按业务内容归类、又要按相同的收、付款单价及费用标准归类， 并对应地填入与非关联单位发生相同内容的收、付款单价及费用标准；或填入相应的 市场价格；最后计算其差异。以企业向关联企业销售商品(产品)为例，应填制“企业 向关联企业销售商品(产品)情况查证表”(见图表4-1)。 　　图表4-1 企业向关联企业销售商品(产品)情况查证表 被查证单位：　　　　　　 会计期间：　　　　　　 年度 类 别 品名 规格 数量 单价 金额 按向非关联单位销售计算 差异 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 单价　　　　金额 甲　　 乙 丙 1　　2 3＝1×2　　4　　　　 5＝1×4　　6＝3－5 合 计 注： 　　(1)按市场价格计算的可填入第4、5栏。 　　(2)其他下列各类型的与关联企业交易查证表，可参照本表另行设计： 　　材料(商品)购入来源情况； 　　融入、融出资金情况； 　　劳务输入、输出情况； 　　有形财产、有形财产使用权的转让提供方、转让提供承接方情况； 　　无形财产、无形财产使用权的转让提供方、转让提供承接方情况。 　　(四)应纳税的收入及所得额的调整 　　通过对关联企业之间的业务往来是否按独立企业之间的业务往来收取或者支付价 款、费用的查证，在上述五个类型查证表中的差异集中起来可反映两类问题：一是应 纳税的收入虚减；二是应纳税所得额的虚减。前者应调整增值税、消费税、营业税， 后者应调整所得税。查账人员如果是审查年度决算发现的上述问题，应调整资产负债 表的期末数和利润表的本年累计数；如属日常查证，应做出调整分录，纠正其存在的 问题，补交各项税款。 　　　　　　　　　　 综合案例 　　　　　　 (以注册会计师审计为例) 　　　　　　　　　　 审计报告 华强纸业股份有限公司全体股东： 　　我们接受委托，审计了责公司按《企业会计准则》规定的基础编制的2000年12月 31日的或有损失。该或有损失由贵公司负责，我们的责任是对这些或有损失发表审计 意见。我们的审计是根据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审计过程中， 我们结合贵公司的实际情况，实施了抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 　　我们认为，上述或有损失在所有重大方面按照《企业会计准则》规定的编制基础， 公允地反映了贵公司2000年12月31日的或有损失情况。 　　志同会计师事务所 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　中国注册会计师：赵 瑞 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2001年2月24日 一、情况简介(同上) 二、查证调查 　　如前例：(2000年度华强纸业股份有限公司财务决算审计)张森负责查证或有事项。 具体过程见下面的的查证工作底稿。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 索引号：E3 　　　　　　　　　　志同会计师事务所 　　　　　　　　 或有损失查证程序表 单位名称：华强纸业　　编制人员：张森　　日期：2001年2月20日 所属时期：2000年度　　复核人员：赵瑞　　日期：2001年2月25日 一、查证目标 　　1．确定截止日后是否存在或有损失事项； 　　2．确定或有损失事项在会计报表附注中披露是否恰当。 二、查证程序 查证重点　　　　　　 查证程序　　　　　　 执行情况说明 索引号 向有关人员了 1．查阅截至查证外勤工作完成日止　　1．已查阅有 E3-1 解或有损失。 各次董事会纪要，确定是否有未决诉 一项债务担 　　　　　　 讼、未决索赔、税务纠纷，应收票据贴 保。 　　　　　　 现，债务担保等或有损失事项。 　　 赵瑞 2．会同管理当局商讨或向其询问在　　2．没有。 2001年1月　　 确定、评价与控制或有负债方面的有 15日　　 关方针、政策和工作程序。 　　　　　　 3．向被查证单位律师了解查证截止　　3．已了解。 E3-1 　　　　　　 日已存在的以及查证截止日后发生 　　　　　　 的重大诉讼。 　　　　　　 4．向管理当局索取关于或有损失事　　4．已取得。 Z10 　　　　　　 项声明书。 　　　　　　 5．验明或有损失事项是否已作充分　　5．已披露。 E3-1 　　　　　　 披露。 　　(一)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 索引号：E3-1 　　　　　　　　　　 志同会计师事务所 　　　　　　　　　　 或有损失查证表 单位名称：华强纸业　　查验人员：张森　　日期：2001年2月20日 所属时期：2000年度　　编制人员：赵瑞　　日期：2001年2月24日 程序号　　　　　　查验过程记录　　　　　　　　　　　　 索引号 　　 查阅董事会会议记录，公司以互作担保为前 1　　提，共向三星公司提供贷款担保3000万元。 　　 已向企业管理当局人员了解，除上述担保外 2、3 无诉讼担保、贴现等情况。 4　　企业提供关于或有负债声明书　　　　　　 Z10(见关联方交易查证) 5　　或有损失已作充分披露　　　　　　　　　　　　 Z3-1 　　(二)其他：公司关于或有事项说明 　　公司于1998年12月10日，以互作担保为前提向三星公司提供贷款担保3000万元人 民币。 　　三、查证分析 　　或有损失是指由某一特定的经济业务所造成，将来可能会发生某种意外的情况， 因而要被查单位负责清偿的潜在债务。尽管这些可能发生的债务到资产负债表日仍然 不能确定，但它可能对被查单位的财务状况，经营成果及资金变动情况产生影响，因 此必须予以披露。 　　或有损失的查证，有它自身的特点。许多或有事项的查证，往往不是作为一个单 独的部分来查证的，而是作为其他查证事项的一个部分。多数的查证事项是复核，而 非初次关注。基于上述特点或有损失的查证首要目标在于确定或有损失是否存在，一 旦注册会计师搞清了或有损失的存在，对它们的披露就较容易解决。 　　由于或有损失查证非常重要，但被查单位容易隐藏，故其查证需要一定的技巧和 经验。 　　例如，要验证被查单位有无利用房屋为别的客户担保或保证，或为其他单位抵押， 那么查证人员就要向被查单位索取房产证正本，如无正本，则可能会存在未披露的 或有损失。同时许多或有损失问题可能会存在董事会会议记录或其内部一些资料中， 需细心谨慎才可能发现，需特别注意一些长期挂账的往来款项。 　　　　　　　　　　　　 综合案例 　　　　　　　　　　(以注册会计师审计为例) 　　　　　　　　　　　　 审计报告 华强纸业股份有限公司全体股东： 　　我们接受委托，审计了贵公司按《企业会计准则》规定的基础编制的2000年12月 31日的债务重组。该债务重组由贵公司负责，我们的责任是对这些债务重组发表审计 意见。我们的审计是根据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审计过程中， 我们结合贵公司的实际情况，实施了抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 　　我们认为，上述债务重组在所有重大方面按照《企业会计准则》规定的编制基础， 公允地反映了贵公司2000年12月31日的债务重组情况。 　　志同会计师事务所 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 中国注册会计师：赵 瑞 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2001年2月24日 如前例(志同会计师事务所对华强纸业2000年度会计报表审计)，注 册会计师所作的查证工作如下面的查证工作底稿： 　　　　　　　　 志同会计师事务所 　　　　　　　　 债务重组查证程序表 单位名称：华强纸业 编制人员：王树　　日期：2001年2月26日 所属时期：2000年度 复核人员：赵瑞　　日期：2001年2月28日 一、查证目标 　　1．确定债务重组事项是否存在； 　　2．确定债务重组事项是否合法； 　　3．确定债务重组会计处理是否正确； 　　4．确定债务重组的披露是否恰当。 二、查证程序(见下表) 查证重点　　　　　　　　查证程序　　　　　　 执行情况说明 索引号 对债务重问 1．取得并查阅股东大会、董事会等会 1．已查明有　　B15-1 题要逐一详 议记录，查明审查期内是否发生债务 一项债务重 细地审计，给 重组事项。　　　　　　　　　　　　 组。 予充分的重 视。　　　　 2．检查与债务重组有关的协议、合　　2．已查明。　　B15-1 　　　　　　 同、批文及法院裁决文件，了解债务 　　　　　　 重组的具体内容。 　　 赵瑞 2001年1月　　3．函证债务重组涉及到的资产或负　　3．已查明不　　略 20日　　　　 债。　　　　　　　　　　　　　　 用发函。 　　　　　　 4．检查会计记录。　　　　　　　　 4．已查明。　　B15-1 　　　　　　 5．检查债务重组信息的披露是否恰　　5．已披露。　　B15-1 　　　　　　 当。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 索引号：B15-1 　　　　　　　　　　 志同会计师事务所 　　　　　　　　　　　　债务重组查定表 单位名称：华强纸业　　编制人员：张森　　日期：2001年2月21日 所属时期：2000年度　　复核人员：赵瑞　　日期：2001年2月28日 程序号　　　　　　 查验过程记录　　　　　　　　 备注 　　 查董事会会议纪要有关债务重组协　　公司欠四海公司80万元购货款， 1、2 议，公司以一辆旧汽车偿还了四海公 由于公司无力支付协商后用一辆 　　 司的80万元债务：获得重组收益35　　价值90万已提折旧45万汽车抵 　　 万元　　　　　　　　　　　　　　 偿 　　 会计处理为：　　　　　　　　　　 凭证123＃ 　　 借：应付账款　　80万　　　　　　 查证说明：账务处理错误，建议 　　　　 贷：固定资产清理 45万　　　　 调整：将重组收益记入“资本公 4　　　　 营业外收入 35万　　　　　　积” 　　 借：固定资产清理 45万 　　　　 累计折旧　　45万 　　　　 贷：固定资产 90万 5 债务重组事项已披露　　　　　　　　查证结论：已调整可确认 其他 公司对债务重组披露：债务重组方式是以固定资产抵偿债务80万， 　　 获得资本公积35万 　　三、查证分析 　　债务重组在实际生活中并不少见，但对于特定被查证单位而言，毕竟是偶然事件。 因此，一旦发生，无论被查证单位是债权人或债务人，都应详尽地逐一查证。 　　当然，处于正常经营条件下和处于清算改组的债务重组查证不同。查证时注意债 务重组的条件，依据是否充分，价格确认是否合理，特别是关于重组收益的确认，对 于股份公司和一般企业来说处理方法不一致。股份公司的重组收益需记入“资本公积”， 避免股份公司利用债务重组虚夸收益，同时需要披露由债务重组而增加的“资本 公积”。查证时特别强调这一点。另外还需重视债务重组双方在报表附注中披露信息 的不同。 　　　　　　　　　　 综合案例 　　　　　　 (以注册会计师审计为例) 　　　　　　　　　　 审计报告 华强纸业股份有限公司全体股东： 　　我们接受委托，审计了贵公司按《企业会计准则》规定的基础编制的2000年12月 31日的关联方交易。该关联方交易由贵公司负责，我们的责任是对这些关联方交易发 表审计意见。我们的审计是根据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审计过 程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 　　我们认为，上述关联方交易在所有重大方面按照《企业会计准则》规定的编制基 础，公允地反映了贵公司2000年12月31日的关联方交易情况。 　　志同会计师事务所 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 中国注册会计师：赵 瑞 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2001年2月24日 一、情况简介 　　志同会计师事务所与华强纸业股份有限公司签订了业务委托书，查证项目是该股 份公司2000年度的会计报表。 　　华强纸业股份公司是华强集团所属子公司(60％控股)，华强集团公司是国有大型 集团公司，资金充分，具有较强的实力。华强纸业公司是1998年改制成立的集团控股 子公司，从事造纸工业，由于国际市场竞争激烈，股份公司的市场占有率在逐年下降， 主要是内销。其下属有两个控股子公司：华强运输公司(100％控股)，华强游乐园 (60％控股)。一个非控股子公司：华强商贸(10％控股)。 　　二、查证调查 　　志同会计师事务所的注册会计师赵瑞按照事务所的安排负责主管华强纸业股份有 限公司的关联及其交易的查证。其他查证人员有王树、李林、张森。由于客户是连续 的委托，关系比较好，查证工作得到了客户的合作与支持，目前已完成了预查情况， 即在1999年月11月初已对相关内控制进行了调查和符合性测试。该企业内控制良好， 查证风险较低。在准备阶段形成的工作底稿如下： 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 索引号：×8 　　　　　　　　　　 志同会计师事务所 　　　　　　　　 编制查证计划资料表(一部分) 单位名称：华强纸业 　　资料名称　　　　　　　　　　　　 重要事项说明 …　　　　　　　　 …　　　　 …　　　　　　　　 … 关联交易(往来)情况(×8－ 华强集团为华强纸业提供3900万元的借款担 3)　　　　　　　　　　　　保；华强纸业在1998年10月向联营公司华强 　　　　　　　　　　　　 商贸借入资金300万元尚未归还；2000年6 　　　　　　　　　　　　 月，华强纸业将一车间设备卖给华强集团，作 　　　　　　　　　　　　 价800万元。 …　　　　　　　　　　 …　　　　 …　　　　　　　　… 编制人员：王树 日期：2001年1月25日 复核人员：赵瑞 日期：2001年1月30日 　　　　　　　　　　　　 志同会计师事务所 　　　　　　　　　　 关联交易往来信况调查表 　　　　　　　　　　　　　　 2000年度 单位名称：华强纸业 关联方名称　　　　　　 与本企业关系 华强集团　　　　　　　　 母公司 华强运输有限责任公司　　 全资子公司 华强游乐园　　　　　　 本企业控股 华强商贸　　　　　　　　 非控股子公司 关联交易(往来) 华强集团公司 华强商贸 … … 本项合计　　 备注 　　材料采购 　　产品销售 固定资产的购入 8000000．00　　　　　　　　 8000000．00 2000年6月 　　劳务提供 无形资产的购入 　　 … 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1998年10 应付年末的余额　　　　　　　　300000．00　　 300000．00　　月借入 提供担保(年末余额)39000000．00　　　　　　　　 39000000．00 资料提供人员：果实 复核人员：赵瑞 日期：2001年1月30日 　　赵瑞等查证人员在评价内控基础对关联交易(往来)进行了实质性测试，情况如下 查证工作底稿： 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　索引号：E1 　　　　　　　　　　 志同会计师事务所 　　　　　　　　　　 关联交易查证程序表 单位名称：华强纸业　　编制人员：李林　　日期：2001年2月18日 所属时间：2000年度　　复核人员：赵瑞　　日期：2001年2月22日 一、查证目标 　　1．确定与关联公司的债权债务是否真实存在； 　　2．确定与关联公司发生的收入和费用作价是否公平、合理，手续是否齐全； 　　3．确定关联交易在会计报表中披露是否充分。 二、查证程序 查证重点　　　　　　 查证程序　　　　　　 执行情况说明 索引号 对关联交易 1．检查被查证单位与其关联公司发　　1．已查明不 E1-1 应予特别重 生的债权债务是否真实，并函证。　　 需函证。 视。　　　　2．检查被查单位与其关联公司的收　　2．已查。　　 E1-1 　　 赵瑞 入和费用，其作价是否公平、合理，手 2001年1月 续凭证是否齐全，是否给过适当的授 10日　　 权批准。 　　　　　　3．对重大关联交易，逐项追查至原始 3．已查。　　 E1-1 　　　　　　凭证，检查其会计处理是否正确。 　　　　　　4．向管理当局索取关联交易声明书。 4．已取得。 E10 　　　　　　5．验证关联交易是否已在会计报表　　5．已披露。 Z10 　　　　　　附注中充分披露。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　索引号：E1 　　　　　　　　　　　　志同会计师事务所 　　　　　　　　　　　　 关联交易查证表 单位名称：华强纸业　　编制人员：张森　　日期：2001年2月20日 所属时期：2000年度　　复核人员：赵瑞　　日期：2001年2月22日 　　(一)存在控制关系的关联方　　　　　　　　 单位：元 企业名称　　 注册地点 主营业务 与企业 企业　　法定　　备注 　　　　　　　　　　　　　　　　 关系　　情况 代表人 华强集团　　 长春市×　　投资　　母公司 国有 陈俊龙 　　　　　　 路×号　　　　　　　　　　　　　　　　　　 由被查 华强运输　　 长春市×　　运输　　子公司 股份有 李桥春 单位提供 　　　　　　 路×号　　　　　　　　　　 限公司 华强游乐园　　长春市×　　娱乐　　子公司 合资企业 解军 　　　　　　 路×号 　　(二)存在控制关系关联方注册资本及其变化 企业名称　　 年初数　　 本年增加数 本年减少数　　 年末数　　 备注 华强集团 165000000．00　　　　　　　　　　　　 165000000．00 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 由被查单 华强运输 165000000．00 1500000．00　　　　　　 18000000．00 位提供 华强游乐园 13000000．00　　　　　　　　　　　　　　13000000．00 　　(三)存在控制关系的关联方所持股份及其变化 企 业　　　　　　　　　　　　本年　　　　 本年 名　　 年初数　　　　　　增加数　　　　减少数　　年末数　　　　 备注 称 华 强 27000000．00　　 13500000．00　　　　　　40500000．00 集　　 金额　　 60％　　金额　　 60％　　　　　　金额　　60％ 团 华 强 16500000．00 100 16500000．00 100　　　　33000000．00 100 运 输 华 强 游 7800000．00 60　　　　　　　　　　　　　　7800000．00 60 乐 园 　　(四)不存在控制关系的关联方关系的性质 企业名称　　　　 与本企业关系　　　　　　备注 华强商贸　　 联营单位体企业投资10％ 华强地产　　　　同属东方集团子公司 　　(五)关联往来 　　1998年10月从华强商贸借入300万元，至查证日尚未归还，请参阅负债查证的工 作底稿(B10-1)。 　　(六)关联交易 　　2000年6月将一造纸车间销货给集团公司，作价800万，经调查评估市价仅200万， 价格不公平。 　　查证调整： 　　按独立第三者之间的交易调整固定资产价值冲减清理收益600万。 　　借：固定资产清理　　6000000．00 　　贷：营业外收入　　6000000．00 　　查证结论：经查证调整后，发生额可以确认。 　　(七)其他 　　1．华强集团用一栋价值1900万的房产为被查单位提供担保，从银行获得贷款 1500万元(负债类工作底稿)。 　　2．1999年华强集团公司用信用担保为被查单位获得工程长期贷款2400万元(负债 类工作底稿)。 　　3．关联方、关联往来、关联交易已在会计报表附注中披露。 　　　　　　　　 客户管理当局声明书(节选) 志同会计师事务所： 　　本公司委托贵所对本公司2000年度的会计报表进行审计，并出具查证报告书。为 了表示对贵所查证工作的支持理解和充分合作，谨就有关情况说明如下： 　　1．本公司业已提供所有财务记录、股东大会、董事会议记录以及有关资料。 　　2．本公司所有交易事项皆已入账，不存在财务报表与账簿间差错。 　　3．本公司已提供全部关联单位名单，关联交易清单及有关的资料，对关联单位 的重大交易事项均已披露。 　　4．… … … 　　本公司确信： 　　1没有任何重大未预计的负债。 　　2没有任何重大未预计或未披露的可能诉讼、背书、承兑、保证等或有损失。 　　… … … 　　　　　　　　　　 委托单位(盖章)：华强纸业股份有限公司 　　　　　　　　　　 法人代表：刘众 　　　　　　　　　　 财务负责人：果实 　　三、查证分析 　　关联方交易是指关联方之间发生转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款。 一些被查证单位从其自身利益出发，为了提高企业形象或体现事项领导者的经营业绩 等目的，往往利用投资与被投资名义实际上拆借资金，以非公平交易等进行关联方交 易，粉饰财务状况、经营成果。因此，注册会计师必须要求企业按照企业会计准则的 要求揭示和披露关联方及其交易，向社会公众提供可靠的会计信息。 　　主要的查证技巧就是：首先要向管理当局索要对有关事项的声明书，以提醒和明 确注册会计师的责任与管理当局责任的区别；其次应调查询问、函询等方式证明关联 交易的真实性、公平性和正确性；最后，视管理当局的关联方交易披露，确认结论， 发表查证意见。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(4)