【中华财税网北京01/09/2003信息】　２．纳税影响会计法 纳税影响会计法，是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期应交 所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。在这 种方法下，时间性差异对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期。例如，某企业 本期折旧费１００００元，税法允许所得税前扣除１２０００元，所得税率为３３％， 在采用纳税影响会计法核算时，这项时间性差异为１２０００－１００００＝２００ ０元，对所得税的影响为２０００×３３％＝６６０元，由于这项时间性差异使本期 会计利润大于应纳税所得，根据会计利润计算的所得税费用大于根据应纳税所得计算 的应交所得税，在其他条件相同的情况下，这项时间性差异将来会转回，使根据会计 利润计算的所得税费用小于根据应纳税所得计算的应交所得税，因此可以把使本期所 得税费用大于应交所得税的时间性差异对利润的影响看成是一种“对税务机关的负债”， 将来在时间性差异转回时“归还”，我们把它记入“递延税款”科目的贷方，在资产 负债表上反映在“递延税款贷项”项目。同样，我们把使本期所得税费用小于应交所 得税的时间性差异对利润的影响看成是一种“对税务机关的债权”，将来在时间性差 异转回时“收回”，把它记入“递延税款”科目的借方，在资产负债表上反映在“递 延税款借项”项目。 ［例３］ 大地公司１９９８年发生赞助费支出１００００元，固定资产折旧采 用直线法，本年折旧额１０００００，按照税法规定采用双倍余额递减法，本年折旧 １３００００元。该公司１９９８年利润表上反映的税前会计利润为３０００００元， 所得税率为３３％，所得税会计采用纳税影响会计法核算。 分析：江南公司１９９８年度会计利润与应纳税所得存在差异。差异在于：（１） 赞助费支出１００００元；（２）固定资产折旧方法不同而导致１９９８年会计折旧 费比税法上计提的折旧费小３００００元。差异（１）是由于会计制度和税收法规计 算口径不一致而导致会计利润与应纳税所得之间的差异，属永久性差异；差异（２） 属时间性差异，使本期所得税费用大于应交所得税，我们把它对所得税的影响记入 “递延税款”科目的贷方。在纳税影响会计法下，确认时间性差异对所得税的影响， 永久性差异与应付税款法同样处理。大地公司１９９８年所得税费用和应交所得税计 算如下： ①税前会计利润 ３０００００ 加：永久性差异 １００００ 减：时间性差异 ３００００ 应纳税所得 ２８００００ 所得税率 ３３％ 本年应交所得税 ９２４００ 时间性差异对所得税影响金额 ３００００×３３％＝９９００ 本年所得税费用 ９２４００＋９９００＝１０２３００ ②１９９８年会计分录： 借：所得税 １０２３００ 贷：应交税金－－应交所得税 ９２４００ 递延税款 ９９００ ③实际上交所得税： 借：应交税金－－应交所得税 ９２４００ 贷：银行存款 ９２４００ ３．应付税款法和纳税影响会计法的比较 应付税款法和纳税影响会计法的共同点是：按照会计制度计算的会计利润与按税 法规定计算的应纳税所得之间产生的永久性差异，均在产生的当期确认为所得税费用 或抵减所得税费用。在上述例１和例２中，永久性差异均在当期确认为所得税费用。 在纳税影响会计法下，所得税是作为与当期收入相匹配的费用，它与应付税款法 的主要区别在于：在计算所得税费用时，应付税款法不确认时间性差异对所得税费用 的影响，按照本期应纳税所得计算的应交所得税作为本期所得税费用；纳税影响会计 法确认时间性差异的影响，并将确认的时间性差异对所得税的影响金额计入递延税款 的借方或贷方，从而使费用与收入更好配比。在例１中，江南公司采用应付税款法， 所得税费用等于应交所得税，没有确认时间性差异对所得税费用的影响；而在例２中， 大地公司采用纳税影响会计法，确认了时间性差异对所得税费用的影响，所得税费用 不等于应交所得税。 ４．纳税影响会计法的分类 在具体运用纳税影响会计法时，有两种可以选择的方法，即递延法或者债务法。 在所得税率不变的情况下，无论是采用递延法还是采用债务法，其结果相同；但在税 率变动或开征新税时，则两种处理方法的结果不完全相同。在采用递延法核算时，在 税率变动或开征新税时，不需要对原已确认的时间性差异的所得税影响金额进行调整， 但是，在转回时间性差异的所得税影响金额时，应当按照原所得税率计算转回；在采 用债务法核算时，在税率变动或开征新税时，应当对原已确认的时间性差异的所得税 影响金额进行调整，在转回时间性差异的所得税影响金额时，应当按照现行所得税率 计算转回。 □递延法 （一）递延法的特点 １．采用递延法进行会计处理时，递延税款的账面余额按照产生时所适用的所得 税计算确认，而不是用现行税率计算。在税率变动或开征时，对递延税款的账面余额 不作调整。这样，递延税款账面余额不符合负债和资产的定义，不能反映为企业的一 项资产或一项负债，只能视为一项借项或一项贷项。例如，一项固定资产折旧，会计 上采用直线法，税法上采用年数总和法，在第一年产生应纳税时间性差异１００００ ０元，当时的所得税率为３３％，产生递延税款贷方金额＝１０００００×３３％＝ ３３０００元。第二年产生５００００元的应纳税时间性差异，但第二年的所得税率 为１５％，则第二年产生递延税款贷方金额＝５００００×１５％＝７５００元。第 二年未递延税款贷方金额为３３０００＋７５００＝４０５００元，不完全是企业未 来应交的所得税，企业未来应交的所得税＝（１０００００＋５００００）×１５％ ＝２２５００元。 ２．本期发生的时间性差异影响所得税的金额，用现行税率计算，以前发生而在 本期转回的各项时间性差异影响所得税的金额，一般用当初的原有税率计算。上例中， 假设第四年该项固定资产的折旧产生的时间性差异转回１０００００元，虽然税率已 经改为１５％，但仍然按照其发生时的税率３３％转回，即转回１０００００×３３％ ＝３３０００元。 （二）递延法下的所得税费用的组成 递延法下，一定时期所得税费用包括： １．本期应交所得税： ２．本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款贷项或借项。 上述本期应交所得税，是指按照应纳税所得额和现行所得税率计算的本期应交所 得税；本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款贷项或借项，是指本期发生的 时间性差异用现行所得税率计算的未来应交的所得税和未来可抵减的所得税金额，以 及本期转回原确认的递延税款借项或贷项。按照上述本期所得税费用的构成内容，可 列示公式如下： 本期所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷 项金额－本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的 递延税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额 本期发生的则可性差异所产生的递延税款贷项金额＝本期发生的应纳税时间性差 异×现行所得税率 本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＝本期发生的可抵减时间性差 异×现行所得税率 本期转回的前期确认的递延税款借项金额＝本期转回的可抵减本期应纳税所得额 的时间性差异（即前期确认本期转回的可抵减时间性差异）×前期确认递延税款时的 所得税率 本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝本期转回的增加本期应纳税所得额的 时间性差异（即前期确认本期转回的应纳税时间性差异）×前期确认递延税款时的所 得税率 （三）递延法举例 ［例４］ 某企业１９９８年１２月购买一台设备，原价为３００００００元， 预计使用期限为５年，期末无残值。按照税法规定可以根据年数总和法计提折旧，折 旧期限为５年；企业会计上采用直线法折旧，折旧年限为５年。在其它因素不变的情 况下，假设企业以后每年实现的利润总额均为３００００００元，没有其他的纳税调 整事项，所得税率为３３％。该企业１９９９年至２００３年的会计折旧和税法折旧 分别为： 表７－２ 单位：元 项目 １９９９年 ２０００ ２００１ ２００２ ２００３ 会计折旧 ６０００００ ６０００００ ６０００００ ６０００００ ６０００００ 税法折旧 　１００００００ ８０００００ ６０００００ ４０００００ ２０００００ 时间性差异 －４０００００ －２０００００ ０ ２０００００ ４０００００ 如果所得税率不变，递延法和债务法的会计处理结果相同。递延税款的计算如下 表： 表７－３ 单位：元 项目 １９９９年 ２０００ ２００１ ２００２ ２００３ 税前会计利润 ３００００００ ３００００００ ３００００００ ３００００００ ３００００００ 时间性差异 （４０００００） （２０００００） ０ ２０００００ ４０００００ 应纳税所得 ２６０００００ ２８０００００ ３００００００ ３２０００００ ３４０００００ 所得税率 ３３％ ３３％ ３３％ ３３％ ３３％ 应交所得税 ８５８０００ ９２４０００ ９９００００ １０５６０００ １１２２０００ 时间性差异影响 （１３２０００） （６６０００） ０ ６６０００ １３２０００ 所得税费用 ９９００００ ９９００００ ９９００００ ９９００００ ９９００００ 根据表７－３资料，各年度应交所得税、所得税费用、递延税款的计算及会计处 理如下： １．１９９９年 （１）计算应纳税所得 本年时间性差异为－４０００００元，即使会计利润小于应纳税所得４０００ ００元。 应纳税所得＝３００００００－４０００００＝２６０００００元 （２）计算应交所得税 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝２６０００００×３３％ ＝８５８０００元 （３）计算本期发生的应纳税时间性差异所产生的对所得税影响金额 本期发生的应纳税时间性差异所产生的对所得税影响金额＝时间性差异×所得税 率＝（－４０００００）×３３％＝－１３２０００元（递延税款贷项金额） （４）计算所得税费用 所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷项金 额－本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的递延 税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝８５８０００＋１３２０ ００＝９９００００元 （５）会计处理 借：所得税 ９９００００ 贷：应交税金－－应交所得税 ８５８０００ 递延税款 １３２０００ ２．２０００年 （１）计算应纳税所得 本年时间性差异为－２０００００元，即使会计利润小于应纳税所得２０００ ００元。 应纳税所得＝３００００００－２０００００＝２８０００００元 （２）计算应交所得税 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝２８０００００×３３％ ＝９２４０００元 （３）计算本期发生的应纳税时间性差异所产生的对所得税影响金额 本期发生的应纳税时间性差异所产生的对所得税影响金额＝时间性差异×所得税 率＝（－２０００００）×３３％＝－６６０００元（递延税款贷项金额） （４）计算所得税费用 所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷项金 额－本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的递延 税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝９２４０００＋６６００ ０＝９９００００元 （５）会计处理 借：所得税 ９９００００ 贷：应交税金－－应交所得税 ９２４０００ 递延税款 ６６０００ ３．２００１年 本年时间性差异为零，故所得税费用等于应交所得税。 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝３００００００×３３％ ＝９９００００元 会计处理为： 借：所得税 ９９００００ 贷：应交税金－－应交所得税 ９９００００ ４．２００２年 （１）计算应纳税所得 本年时间性差异为２０００００元，即使会计利润大于应纳税所得２００００ ０元。 应纳税所得＝３００００００＋２０００００＝３２０００００元 （２）计算应交所得税 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝３２０００００×３３％ ＝１０５６０００元 （３）计算本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额 本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额＝本期转回的时间性差异×发 生时的原适用所得税率＝２０００００×３３％＝６６０００元（本期转回的前期确 认的递延税款贷项金额） （４）计算所得税费用 所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷项金 额－本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的递延 税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝１０５６０００－６６０ ００＝９９００００元 （５）会计处理 借：所得税 ９９００００ 递延税款 ６６０００ 贷：应交税金－－应交所得税 １０５６０００ ５．２００３年 （１）计算应纳税所得 本年时间性差异为４０００００元，即使会计利润大于应纳税所得４０００００ 元。 应纳税所得＝３００００００＋４０００００＝３４０００００元 （２）计算应交所得税 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝３４０００００×３３％ ＝１１２２０００元 （３）计算本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额 本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额＝本期转回的时间性差异×发 生时的原适用所得税率＝４０００００×３３％＝１３２０００元（本期转回的前期 确认的递延税款贷项金额） （４）计算所得税费用 所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷项金 额－本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的递延 税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝１１２２０００－１３２ ０００＝９９００００元 （５）会计处理 借：所得税 ９９００００ 递延税款 １３２０００ 贷：应交税金－－应交所得税 １１２２０００ ［例５］ 承［例４］。假设企业从２００１年起适用的所得税率由３３％改为 ３０％，其他条件不变，用递延法进行相关的账务处理。 表７－４ 单位：元 项目 １９９９年 ２０００ ２００１ ２００２ ２００３ 税前会计利润 ３００００００ ３００００００ ３００００００ ３００００００ ３００００００ 时间性差异 （４０００００） （２０００００） ０ ２０００００ ４０００００ 应纳税所得 ２６０００００ ２８０００００ ３００００００ ３２０００００ ３４０００００ 所得税率 ３３％ ３３％ ３０％ ３０％ ３０％ 应交所得税 ８５８０００ ９２４０００ ９０００００ ９６００００ １０２００００ 时间性差异影响 （１３２０００） （６６０００） ０ ６６０００ １３２０００ 所得税费用 ９９００００ ９９００００ ９０００００ ８９４０００ ８８８０００ 根据表７－４资料，各年度应交所得税、所得税费用、递延税款的计算及会计处 理如下： １９９９年、２０００年由于所得税率没有发生变化，应交所得税、所得税费用 和递延税款的计算及会计处理与例４相同。 １．２００１年 本年时间性差异为零，故所得税费用等于应交所得税。 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝３００００００×３０％ ＝９０００００元 会计处理为： 借：所得税 ９０００００ 贷：应交税金－－应交所得税 ９０００００ ２．２００２年 （１）计算应纳税所得 本年时间性差异为２０００００元，即使会计利润小于应纳税所得２００００ ０元。 应纳税所得＝３００００００＋２０００００＝３２０００００元 （２）计算应交所得税 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝３２０００００×３０％ ＝９６００００元 （３）计算本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额 本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额＝本期转回的时间性差异×发 生时的原适用所得税率＝２０００００×３３％＝６６０００元（本期转回的前期确 认的递延税款贷项金额） （４）计算所得税费用 所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷项金 额－本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的递延 税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝９６００００－６６００ ０＝８９４０００元 （５）会计处理 借：所得税 ８９４０００ 递延税款 ６６０００ 贷：应交税金－－应交所得税 ９６００００ ３．２００３年 （１）计算应纳税所得 本年时间性差异为４０００００元，即使会计利润小于应纳税所得４０００００ 元。 应纳税所得＝３００００００＋４０００００＝３４０００００元 （２）计算应交所得税 应交所得税＝应纳税所得×所得税率 ＝３４０００００×３０％ ＝１０２００００元 （３）计算本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额 本期转回的时间性差异所产生的对所得税影响金额＝本期转回的时间性差异×发 生时的原适用所得税率＝４０００００×３３％＝１３２０００元（本期转回的前期 确认的递延税款贷项金额） （４）计算所得税费用 所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷项金 额－本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的递延 税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝１０２００００－１３２ ０００＝８８８０００元 （５）会计处理 借：所得税 ８８８０００ 递延税款 １３２０００ 贷：应交税金－－应交所得税 １０２００００ (4)