【中华财税网北京12/30/2002信息】　第十八条 应收及预付款项应当按照以下原则核算： (一)应收及预付款项应当按照实际发生额记账，并按照往来户名等设置明细账， 进行明细核算。 (二)带息的应收款项，应于期末按照本金(或票面价值)与确定的利率计算的金额， 增加其账面余额，并确认为利息收入，计入当期损益。 (三)到期不能收回的应收票据，应按其账面余额转入应收账款，并不再计提利息。 (四)企业与债务人进行债务重组的，按以下规定处理： １．债务人在债务重组时以低于应收债权的账面价值的现金清偿的，企业实际收 到的金额小于应收债权账面价值的差额，计入当期营业外支出。 ２．以非现金资产清偿债务的，应按应收债权的账面价值等作为受让的非现金资 产的入账价值。 如果接受多项非现金资产的，应按接受的各项非现金资产的公允价值占非现金资 产公允价值总额的比例，对应收债权的账面价值进行分配，并按照分配后的价值作为 所接受的各项非现金资产的入账价值。 ３．以债权转为股权的，应按应收债权的账面价值等作为受让的股权的入账价值。 如果涉及多项股权的，应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例，对 应收债权的账面价值进行分配，并按照分配后的价值作为所接受的各项股权的入账价 值。 ４．以修改其他债务条件清偿债务的，应将未来应收金额小于应收债权账面价值 的差额，计入当期营业外支出。如果修改后的债务条款涉及或有收益的，则或有收益 不应当包括在未来应收金额中。待实际收到或有收益时，计入收到当期的营业外收入。 如果修改其他债务条件后，未来应收金额等于或大于重组前应收债权账面余额的， 则在债务重组时不作账务处理，但应当在备查簿中进行登记。修改债务条件后的应收 债权，按本制度规定的一般应收债权进行会计处理。 本制度所称的债务重组，是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同 意债务人修改债务条件的事项。或有收益，是指依未来某种事项出现而发生的收益， 未来事项的出现具有不确定性。 (五)企业应于期末时对应收款项(不包括应收票据，下同)计提坏账准备。坏账准 备应当单独核算，在资产负债表中应收款项按照减去已计提的坏账准备后的净额反映。 ［释义］本条主要对应收及预付款项的核算原则做出了具体规定。主要包括以下 几个方面： □关于应收及预付款项的计价和明细核算 应收及预付款项应当按照实际发生的金额进行核算记账，并按照往来客户名称等 设置明细账，进行明细分类核算。体现了会计核算的实际成本原则。 □关于带息应收款项的会计处理 对于带息的应收款项，应于期末按照本金或票面价值与确定的利率计算金额，增 加其账面价值，并确认为利息收入，计入当期损益。 ［例１１］ 信达公司销售价值为２００００元的商品给昌明公司，收到对方开 出并承兑的６个月期商业票据一张，面额２４０００元，其中包含信达公司为对方代 垫的运杂费６００元。该票据为带息票据，年利息率为６％。 销售实现时的会计分录为： 借：应收票据 ２４０００ 贷：主营业务收入 ２００００ 应交税金——应交增值税(销项税额) ３４００ 其他应收款 ６００ 每个月应计提利息为：２４０００×(６％／１２)＝１２０元。会计分录为： 借：应收票据 １２０ 贷：财务费用 １２０ □关于到期不能收回应收票据的会计处理 对于不能收回的应收票据，应按其账面余额转入应收账款，并不再计提利息。 ［例１２］ ［例１１］中，到第６个月时，信达公司发现昌明公司无力兑付该 应收票据，立即停止计提利息，并将其转为应收账款。 已经计提的利息＝１２０×５＝６００元 “应收票据”的账面余额＝２４０００＋６００＝３００００元 会计分录为： 借：应收账款 ３００００ 贷：应收票据 ３００００ □关于债务重组中的应收款项的会计处理 按照《企业会计制度》中的解释，所谓债务重组，是指债权人按照其与债务人达 成的协议或法院的裁决同意债务人修改条件的事项。企业与债务人进行债务重组，会 计处理方法如下： １．债务人在债务重组时，以低于应收债权的账面价值的现金清偿的，企业实际 收到的金额小于应收债权账面价值的差额，计入当期营业外支出。 ［例１３］ 宏达公司的一项账面余额为８００００元的应收账款，因对方无力 偿还，进行债务重组，双方协商同意减免２０％后对方立即支付。宏达公司已为该笔 应收账款提取的坏账准备为４００元。 该笔应收账款的账面价值为：８００００－４００＝７９６００元 实际收回的金额为：８００００×(１－２０％)＝６４０００元 债务重组净损益为：６４０００－７９６００＝－１５６００元 会计分录为： 借：银行存款 ６４０００ 坏账准备 ４００ 营业外支出——债务重组损失 １５６００ 贷：应收账款 ８００００ ２．以非现金资产清偿债务的，应按应收债权的账面价值等作为受让的非现金资 产的入账价值。 如果接受多项非现金资产，应按照接受的各项非现金资产的公允价值占非现金资 产公允价值总和的比例，对应收债权的账面价值进行分配，并按照分配后的价值作为 所接受的各项非现金资产的入账价值，即： 取得的某项非现金资产的入账价值＝受让的非现金资产的总成本×该项非现金资 产的公允价值／受让的非现金资产的公允价值之和 ［例１４］ 企业有一项账面余额为６０００００元的应收账款，因对方单位无 力偿还，以一台设备、一辆汽车和一批原材料抵偿。根据对方开具的发票，原材料的 不含税价格为８００００元，该设备和汽车的协商价格为３２万元和２０万元。企业 已经为该笔应收账款计提的坏账准备为３０００元，发生车辆过户等相关税费为４６ ００元。 该笔应收账款的账面价值为：６０００００－３０００＝５９０００元 原材料的进项税额为：８００００×１７％＝１３６００元 换入资产的总成本为： ５９７０００＋４６００－１３６００＝５８８０００元 原材料的入账价值为： ５８８０００×［８００００／(８００００＋３２００００＋２０００００)］ ＝７８４００元 设备的入账价值为： ５８８０００×［３２００００／(８００００＋３２００００＋２００００)］ ＝３１３６００元 汽车的入账价值为： ５８８０００×［２０００００／(８００００＋３２００００＋２００００)］ ＝１９６０００元 会计分录为： 借：原材料 ７８４００ 应交税金——应交增值税(进项税额) １３６００ 固定资产——设备 ３１３６００ 汽车 １９６０００ 坏账准备 ３０００ 贷：应收账款 ６０００００ 银行存款 ４６００ ３．以债权转为股权的，应按照应收债权的账项价值作为受让的股权的入账价值。 如果涉及多项股权的，应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例，对 应收债权的账面价值进行分配，并按照分配后的价值作为所接受的各项股权的入账价 值。 ［例１５］ 企业的一笔金额为８０２０００元的应收账款，因对方无力偿还， 经协商对方同意以所持有的三家公司的股票抵偿该笔应收账款。这些股票分别为：Ａ 公司股票２００００股，Ｂ公司股票１５０００股，Ｃ公司股票５００００股。这三 支股票的每股现行市价分别为：Ａ股５元；Ｂ股３０元；Ｃ股９元。企业已经为该笔 应收账款计提坏账准备４０００元，发生相关税费为２０００元。企业不打算长期持 有这些股票。 该笔应收账款的账面价值为：８０２０００－４０００＝７９８０００元 换入股票总的取得成本为：７９８０００＋２０００＝８０００００元 Ａ公司股票的公允价值为：２００００×５＝１０００００元 Ｂ公司股票的公允价值为：１５０００×３０＝４５０００元 Ｃ公司股票的公允价值为：５００００×９＝４５０００元 公允价值合计为： １０００００＋４５００００＋４５００００＝１００００００元 Ａ公司股票的入账价值为： ８０００００×(１０００００／１００００００)＝８００００元 Ｂ公司股票的入账价值为： ８０００００×(４５００００／１００００００)＝３６００００元 Ｃ公司股票的入账价值为： ８０００００×(４５００００／１００００００)＝３６００００元 会计分录为： 借：短期投资——Ａ公司股票 　 ８００００ 　　　　　　 ——Ｂ公司股票 ３６００００ 　　　　　　——Ｃ公司股票 ３６００００ 　　 坏账准备 ４０００ 　贷：应收账款 ８０２０００ 　　　银行存款 ２０００ ４．以修改其他负债条件清偿债务时，应将未来应收金额小于应收债权账面价值 的差额，计入当期的营业外支出。如果修改后的债务条款涉及或有收益的，则或有收 益不应当包括在未来应收金额之中，待实际收到或有收益时，计入当期的营业外收入。 所谓或有收益，按《企业会计制度》的解释，是指依赖于未来某种事项的出现而 产生的收益，这里或有事项的出现具有不确定性。例如，估计可能获得赔偿的未决诉 讼、代销单位需要视特定消费者未来的反馈而从制造商处取得的奖励等。在会计处理 上，依照谨慎性原则，对于或有收益一般都不确认入账。只有待这些收益随着所依赖 的未来情形的发生而真正实现时，才确认当期的收益。 如果修改其他负债条件后，未来应收金额等于或大于重组前应收债权账面余额的， 则处于谨慎性的考虑，在债务重组时不作账务处理，但应当在备查簿中进行登记。修 改债务条件后的应收债权，则按《企业会计制度》的规定进行会计处理。 □关于坏账准备问题 企业应于期末针对不包含应收票据的应收款项计提坏账准备。计提坏账准备的方 法有许多，但基本的方法是赊销百分比法、期末应收账款余额百分比法、应收账款账 龄分析法等。 １．坏账准备计提的主要方法 (１)赊销百分比法 赊销百分比法根据由历史数据确定的坏账损失占赊销总额的百分比，估计当期由 于赊销可能发生的坏账损失。如果赊销额和总销售额的比例稳定，也可以按全部销售 额的一定比例估计。其计算方法是根据过去的资料，计算出坏账占赊销额的百分比， 即得出计算期应提坏账损失。计算公式如下： 估计坏账损失＝赊销净额×估计坏账百分比 估计坏账百分比＝(估计坏账－估计坏账回收)／估计赊销额 ［例１６］ 某企业２０００年赊销额为４５００００元，根据经验，估计坏账 百分比率为１％。年末估计坏账损失为４５００元(４５００００×１％＝４５００)。 会计分录如下： 借：管理费用 ４５００ 　 贷：坏账准备 ４５００ 赊销百分比的显著优点是计算简便。其缺点是，估计坏账的百分比与实际发生坏 账的百分比往往不一致，估计过高时，则会多计费用，使当期收益偏低，应收账款余 额偏小，反之，会少计费用，使当期收益偏高，应收账款余额偏大。因此，倘若发现 估计坏账过高或过低，就应及时调整百分比。 (２)应收账款余额百分比法 应收账款余额百分比法以应收账款余额为基础，估计可能发生的坏账损失。一般 根据历史经验，确定坏账损失占应收账款余额的百分比，然后以该百分比乘以期末应 收账款余额求得期末应收账款应提的坏账准备数，并以此作为“坏账准备”账户的期 末余额。然后根据“坏账准备”账户的原有余额确定本期应计提的数额。企业期末应 提取的坏账准备金额大于坏账准备账面余额时，应按其差额借记“管理费用”账户， 贷记“坏账准备”账户；若应提取的坏账准备金额小于其账面余额，则应按其差额冲 减管理费用，借记“坏账准备”账户，贷记“管理费用”账户。期末计提坏账准备的 公式表述如下： 本期计提坏账准备数额＝应收账款年末余额×坏账计提百分比－“坏账准备”账 户计提前余额 ［例１７］ 企业１９９７年１２月３１日起按应收账款余额计提坏账准备，应 收账款余额为８０００００元，坏账百分比率为０．５％。１９９８年发生的坏账损 失：Ａ单位４４００元，Ｂ单位１７００元，共计６１００元，１９９８年１２月３ １日应收账款余额为９０００００元。１９９９年，收回上年已冲销的应收Ａ单位账 款４４００元，年末应收账款余额为７０００００元。会计处理如下： (１)１９９７年提取坏账准备８０００００×０．５％＝４０００元： 借：管理费用 ４０００ 　 贷：坏账准备 ４０００ (２)１９９８年冲销坏账时： 借：坏账准备 ６１００ 　 贷：应收账款——Ａ单位 ４４００ 　　　　　　　 ——Ｂ单位 １７００ (３)１９９８年末提取坏账准备９０００００×０．５％＝４５００元，由于提 取前“坏账准备”账户借方余额为２１００元，因此提取数为４５００＋２１００＝ ６６００元。 借：管理费用 ６６００ 　贷：坏账准备 ６６００ (４)１９９９年，上年已冲销的Ａ单位账款４４００元又收回入账时： 借：应收账款——Ａ单位 ４４００ 　贷：坏账准备 ４４００ 同时，借：银行存款 ４４００ 　　　　 贷：应收账款 ４４００ (３)账龄分析法 账龄分析法是根据应收账款账龄的长短来估计坏账损失的方法。账龄越长，即账 款被拖欠的可能性越大，应估计的坏账损失准备金额也越大。账龄段的划分，应考虑 企业的信用期，账龄段划分越短，坏账的估计越精确。按账龄分析法核算坏账一般有 三个步骤： ①根据企业的信用期划分账龄段，编制应收账款账龄分析表； ②根据历史经验和客户的实际信用情况，确定各账龄段发生坏账的百分比，编制 估计坏账损失表； ③编制调整分录。 ［例１８］ 某企业应收账款数额及账龄划分如下(２００１年１２月３１日)： 　　 未到期 　　被施欠的情况(过期的时间长短) 应收账款 账面余额 　　　应收账款 一个月 二个月 三个月 三个月以上 经济状况恶化 A １００００ １００００ B ３００００ １００００ ２００００ C ２００００ １００００ １００００ D ５０００ ５０００ E ２００００ １００００ ５０００ ５０００ F １５０００ １５０００ 合计 １０００００ ３００００ ２００００ １５０００ １００００ １００００ １５０００ 占应收账款总额 ３０％ ２０％ １５％ １０％ １０％ １５％ (１)编制估计坏账损失表如下： 被拖欠账款时间 应收账款余额 估计损失 估计坏账损失 未到期 ３００００ １％ ３００ 过期一个月 ２００００ ２％ ４００ 过期二个月 １５０００ ４％ ６００ 过期三个月 １００００ ８％ ８００ 过期三个月以上 １００００ ２０％ ２０００ 经济状况恶化 １５０００ ９０％ １３５００ 合计 １０００００ １７６００ (２)调整分录的编制方法与应收账款余额百分比法相似，应将２００１年１２月 ３１日的“坏账准备”账户的余额调整至需要估计的１７６００元。由于调整分录的 入账金额受到调整前的账面余额的影响，将会出现三种情况： ①如果调整前“坏账准备”账户的账面余额为贷方余额且小于１７６００元（假 设为３０００元），则调整分录的金额为１４６００元（１７６００－３０００＝１ ４６００）： 借：管理费用 １４６００ 贷：坏账准备 １４６００ ②如果调整前“坏账准备”账户的账面余额为贷方余额，且大于１７６００元 （假设为１７９００元），则调整分录的金额为－３００元(１７６００－１７９００)： 借：坏账准备 ３００ 贷：管理费用 ３００ ③如果调整前“坏账准备”账户的账面余额为借方余额(假设为２０００元)，则 调整分录的金额为１９６００元(１７６００＋２０００)： 借：管理费用 １９６００ 贷：坏账准备 １９６００ ２．坏账准备在资产负债表上的列示 对于计提的坏账准备，应当设立“坏账准备”科目，单独进行核算，在资产负债 表中，应收款项的金额按照应收账款的账面余额减去已提取的坏账准备之后的净额填 列。 (4)