【中华财税网北京12/20/2002信息】　随着我同社会主义市场经济体制的不断发 展和完善，随着我国会计体制改革和税收体制改革的进一步深化，我国会计准则和税 法的国际化进程日益加快，目前采用的“财税合一”的增值税会计处理的弊端也越来 越明显。 一、我国现行增值税会计处理方法的缺陷 (一)不符合实际成本(历史成本)计价原则。增值税一般纳税人在购进货物并取得 增值税专用发票的情况下实际付出的是货物的买价，采购费用和增值税，而按照增值 税会计处理规定的价税分离核算要求，采购成本部分计入货物成本，增值税税款计入 “应交税金——应交增值税(进项税额)”。我国企业会计制度规定：存货在取得时， 应当按照实际成本入账。因此，企业取得的存货应按取得时所支付的全部价款计价。 而增值税一般纳税人实行价税分离，其支付的增值税计入进项税额，不计入采购成本， 所以，企业所购货物的成本并不是全部支付额，而只是支付额的一部分。 (二)不符合及时性原则。我国税法规定，工业企业购进货物，必须在购进货物验 收入库后才能申报抵扣进项税额；商业企业购进货物，必须在购进货物付款后才能申 报抵扣进项税额；企业购进应税劳务时，必须在劳务费用支付后才能申报抵扣进项税 额。这一规定导致企业对增值税进项税额不能及时核算。 (三)不符合可比性原则。第一，同一会计主体同一经济业务有时会采取不同的会 计处理办法。按照我国现行税法规定，一般纳税人在购进货物时，如果取得了增值税 专用发票，其支付的进项税额便不进入成本；如果未取得增值税专用发票，其支付的 进项税额就不能抵扣，直接进入存货成本。因此导致在同一会计主体中存货的计价不 同，有的存货按价税分离核算，有的存货按价税合一核算，从而使同一企业的存货成 本缺乏可比性；第二，不同会计主体向一经济业务有时也会采取不同的会计处理办法。 同样是购进存货，一般纳税人在取得增值税专用发票时便可抵扣，此时其存货成本不 包括进项税额；而小规模纳税人不管是否取得增值税专用发票，其支付的进项税额都 不能抵扣，此时存货成本包括支付的进项税额。这种对相同经济业务的不同会计处理， 也导致了不同会计主体之间的不可比性。第三，同一会计主体不同时期的会计信息缺 乏可比性。自新税制实施以来，增值税的征收率相对固定，但是出口退税率却不断变 化，按照现行的会计处理方法，对于出口企业，其出口商品中不能退税的进项税额需 记入销售成本，这种处理方法使企业的各项销售成本缺乏可比性。而且，出口退税政 策同时也导致了出口货物与非出口货物的成本缺乏可比性。 (四)不符合权责发生制和配比原则。按照现行增值税会计处理规定，企业在“应 交税金——应交增值税”科目下，设置“进项税额”、“已交税额”、“销项税额”、 “出口退税”、“进项税额转出”等专栏。从应交增值税明细科目的设置中可以看出， 我国的增值税会计处理是按照收付实现制的原则进行的，即根据销售收入计算出销项 税额，并扣除购入原材料所支付的进项税额后，再来核算本期应交纳的实际税额。由 于当期购入的原材料并不一定全部被消耗在当期已销产品成本中去，因此，企业当期 所交纳的增值税，并不是企业当期真正的增值部分。尽管从长期来看，通过递延，企 业所交纳的增值税的总额与其增值总额是一致的，但是，从每个具体的会计期间来看， 二者并不一致，因此不符合权责发生制和配比原则。 (五)会计科目设置不合理。按照现行增值税会计处理规定，一般纳税人在“应交 税金”科目下设置“应交增值税“和“未交增值税”两个二级科目。设置未交增值税 是为了将应交未交的增值税与待抵扣进项税额区别开来，防止其互相抵冲而超前抵税。 因此．应交增值税若有余额，只能在借方，表示尚未抵扣的进项税额。这不仅在形式 上符合资产的特点，而且，从内容来看，也应属于企业的资产。而未交增值税则是企 业未交的增值税，应当属于企业的负债。这就造成了同一科目不同明细科目的性质不 同。 (六)影响会计报表信息质量。第一，由于企业购进未取得或取得不符合规定的增 值税专用发票的存货进项税额记入存货成本，由于赊购业务不能及时进行会计核算， 使得资产负债表的“存货”、“应交税金”等项目不能正确反映企业的财务状况及其 变动；第二，待抵扣的进项税额在会计内涵上就是企业的耗费或占用，在未抵扣前应 作为企业的资产在资产负债表上予以揭示，而会计操作上把待抵扣的进项税额作为未 交税金的抵减项目，直接冲减企业负债，这也使得资产负债表的“应交税金”项目不 能正确反映企业的财务状况及其变动。第三，由于不能抵扣的进项税额直接或间接地 记入销售成本，利润表中的营业利润等项目缺乏可比性，不能反映企业的正常获利能 力。所有这些都从一定程度上影响了会计信息的质量。 现行增值税会计模式存在的上述缺陷，既影响了增值税本身作用的发挥，也影响 了会计信息的质量。因此有必要对我同现行增值税会计处理方法进行改进。 二、增值税会计处理方法的改进意见——增值税费用化 (一)会计科目的设置。增设“增值税”、“待转进项税额”两个会计科目。“增 值税”科目用以核算本期发生的增值税费用，其借方发生额为本期销项税额，贷方发 生额为本期销售成本中所含的进项税额，差额即为本期增值税费用，期末余额转入 “本年利润”科目；“待转进项税额”科目贷方反映本期进项税额和上期留存进项税 额，借方发生额为本期产品的销售成本中所含的进项税额，期末贷方余额表示不能进 入本期销售成本的进项税额。 (二)会计处理方法。增值税费用化会计处理的思路主要是：通过“增值税”和 “待转进项税额”两个账户，使增值税进入企业损益计算，并最终反映到利润表中。 具体的会计处理方法如下： 1．对企业的购销业务的确认和计量。企业购进货物，不论是否取得增值税专用 发票，均按含税额计入历史成本中，即借记“材料采购”或“原材料”等科目，贷 记“银行存款”或“应付账款”等科目。同样，企业销售货物时，也按含税销售额全 部计入收入中，借记“银行存款”或“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”科 目。经过处理，“主营业务收入”和“主营业务成本”成为含税收入和含税成本、因 此，它可以完整地反映企业产品获社会承认的价值或企业为取得该产品而付出的全部 代价。 月末，企业汇总得出本期销售收入和销售成本，根据销售收入计算出销项税额， 借记“增值税”科目，贷记“应交税金——应交增值税”科目；根据销售成本计算出 进项税额，借记“待转进项税额”科目，贷记“增值税”科目。 2．确认差异。为了贯彻权责发生制原则和配比原则，在计算增值税时须正确处 理时间性差异和永久性差异。在费用化模式下，当期要确认永久性差异(应税增值额 与会计增值额之间的差异)，而且要递延核算时间性差异(税法与会计在进项税额的扣 除时间不同而引起的进项税额的差异)。对于永久性差异，不通过“待转进项税额” 进行核算，如企业视同销售，确认时，应同时借记“增值税”科目，贷记“应交税金 ——应交增值税”科目，而对于时间性差异来说，则应通过“待转进项税额”来核算， 在发生时，借记“增值税”，贷记“待转进项税额”。 3．调整。“增值税”科目有时会出现贷方余额大于借方余额的情形(如出口退税)， 这时需要将该账户结平，即按差额借记“增值税”、贷记“主营业务收入”。因为在 含税法下，销售收入包括销售成本，自然也包括其中的进项税额。因此，利润表中的 “增值税”至少是零，不可能是负数。这样，经过调整后，“增值税”科目期末借方 余额即为本期的增值税费用，“待转进项税额”期末余额即为本期进项税额的时间递 延，“应交税金——应交增值税”期末余额即为本期应交增值税。 三、增值税费用化对会计报表的影响 增值税费用化对会计报表有着深刻的影响。在资产负债表中，“存货”恢复了完 全价格，这就使资产的计量标准得到了统一，使会计信息相互具有可比性；与此对应， 在负债中增加“待转进项税额”项目，用以反映进项税额的时间性差异。增值税费用 化通过“增值税”和“待转进项税额”，使增值税进入企业损益，利润表中的“主营 业务收入”和“主营业务成本”都为含税销售额，用以完整地反映企业产品或社会承 认的价值以及为此付出的代价。在利润表中，增加了“增值税”项目，它与本期成本 和收入配比，可以真实地反映企业本期实际负担的增值税。尽管企业利润仍保持不变， 但内部的财务比例关系却发生了变化，使企业财务分析有了客观基础。因此，将增值 税费用化，能反映出增值税的真实地位，结束增值税的游离状态，使之内含于企业的 财务信息系统，从而便于报表使用者全面、准确、系统地分析企业的财务状况和经营 状况。 （i20021207412）(4)