【中华财税网北京10/09/2002信息】　我国现行所得税会计处理方法的缺陷 我国企业会计制度规定：企业应当根据具体情况，选择采用应付税款法或者纳税 影响会计法进行所得税的核算。纳税影响法包括递延法和债务法，债务法又分为资产 负债表债务法和损益表债务法，而我国企业会计制度虽然没有明说采用何种债务法进 行核算，但是，从其给出债务法的定义来看，我国所采用的债务法实则指损益表债务 法。我国关于所得税的这些会计处理方法存在不少弊端。 (一)采用应付税款法的缺陷 由于会计制度、会计准则与税法二者的目标和行为规定不同，它们之间的差异也 就越来越大，表现在所得税上就是应税利润与会计利润的差异越来越大，这种差异大 部分都是时间性差异。同时，若继续采用应付税款进行会计处理，当期不确认时间性 差异而影响的所得税金额，不符合会计的权责发生制和配比原则。因为，所得税作为 企业获得收益时发生的一种费用，应同有关的收入和费用计人间一会计期间，以达到 收入与费用的配比。 (二)采用递延法的缺陷 递延法确认时间性差异，这显然比应付税款法进了一大步。但是，递延法有着本 身的缺陷。在递延法下，税法或税率变动之后，本期发生的时间性差异影响所得税的 金额用现行税率计算，以前发生而在本期转回的各项时间性差异影响所得税的金额， 一般用当初的原有税率计算。因此，资产负债表上的递延所得税可能不表示所得税的 实际结果，即列入资产负债表的递延所得税金额不具有应收应付的性质，也不符合资 产和负债的定义。递延所得税借项或贷项并不真正意味着未来年份可少交或应补交的 税款，也就是说，它并不完全代表企业所拥有的一项资产或负债。 (三)采用损益表债务法的缺陷 损益表债务法确认税率变动时时间性差异对递延税款的影响余额，因此，比起递 延法来说，损益表债务法方法下的递延所得税资产和递延所得税负债更符合资产和负 债的定义。但是，损益表债务法是以损益表为导向，注重时间性差异，而非暂时性差 异，所以，它提供的会计信息和揭示的差异范围窄小。此外，损益表债务法无法恰当 地评价和预测企业报告日的财务状况的未来现金流量。 改进的建议--我国应采用资产负债表债务法 鉴于我国现行所得税会计处理方法的弊端，建议我国应逐步采用资产负债表债务 法。 (一)资产负债表债务法简介 国际会计准则委员会在修订的《国际会计准则第12号--所得税》中指出，在所得 税会计处理上，修订后的准则禁止使用递延法，并且要求以资产负债表债务法代替原 准则中的损益表债务法。资产负债表债务法是以估计转回年度的所得税税率为依据， 计算递延税款的一种所得税会计处理方法。它确认所有的递延所得税资产和递延所得 税负债，其目的在于使资产负债表上的递延税款账户余额更富实际意义。在资产负债 表债务法下，企业的收益应根据“资产／负债观”来定义，因而所得税费用的计算也 是从递延所得税资产和负债的确认出发来加以倒推计算。 (二)资产负债表债务法与损益表债务法的异同 资产负债表债务法与损益表债务法相比，二者的共同点是：(1)理论基础相同， 都是业主权益论。资产负债表债务法和损益表债务法都认为所得税的性质是一项费用 而非收益分配，二者都认为所得税是企业为最终获得净利润而发生的支出，符合费用 的定义和性质，因此应作为一项费用看待。(2)均符合持续经营假设和配比原则。资 产负债表债务法和损益表债务法都确认时间性差异对所得税的影响，并递延和分配到 以后各期，显然，都符合持续经营假设和配比原则。(3)递延所得税税款均表示未来 应收和应付的所得税。(4)两种方法的计算结果一般都是相同的。因为损益表债务法 在实务中采用与处理时间性差异一样的方法处理暂时性差异，这就决定两种方法在实 务核算中的结果往往一致。 二者的区别是：(1)资产负债表债务法更注重暂时性差异，损益表债务法更注重 时间性差异。暂时性差异比时间性差异的范围更广泛。它不仅包括所有的时间性差异， 还包括其他暂时性差异。比如：子公司、联营企业或合营企业没有向母公司或投资者 分配全部利润；重估资产而在计税时不作相应调整；购买式企业合并的购买成本，依 据所取得的可辨认的资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债，而在计 税时不作相应的调整；作为报告企业整体组成部分的国外经营的非货币性资产和负债 以历史汇率折算等等。 (2)对收益的理解不同。损益表债务法依据“收入／费用”观定义收益，强调收 益是收入与费用的配比，从而注重的是收入与费用在会计与税法中确认的差异；而资 产负债表债务法依据“资产／负债”观定义收益，强调资产负债表是最重要的会计报 表，采用资产负债表债务法可以提高企业在报告中对财务状况和未来现金流量做出恰 当的评价和预测其价值。 (3)对所得税费用的计算程序不同。损益表债务法以损益表中的收入和费用为着 眼点，逐一确认收入和费用项目在会计和税法上的时间性差异，并将这种时间性差异 对未来所得税的影响看作是对本期所得税费用的调整。而资产负债表债务法则以资产 负债表中的资产和负债项目为着眼点，逐一确认资产和负债项目的账面金额及其税基 (计税时归属于该资产和负债的金额)之间的暂时性差异。与损益表债务法不同。资产 负债表债务法下的暂时性差异所反映的是累计的差额，而非当期的差额。因此，只能 将期末暂时性差异与期初暂时性差异的应纳税影响额视为对本期所得税费用的调整。 (4)对“递延税款”概念的理解不同。资产负债表债务法采用“递延所得税资产” 和“递延所得税负债”概念、大大拓展了“递延税款”的含义，与损益表债务法使用 的“递延税款”相比，前者更具现实意义。损益表债务法首先将时间性差异分为在未 来期间的应纳时间性差异和可抵减时间性差异，再将应纳时间性差异乘以适用税率得 出递延所得税负债，将可抵减时间性差异乘以适用税率得出递延所得税资产。由于时 间性差异反映的是收入和费用在本期发生的差额，所以，此时确认的递延所得税资产 和递延所得税负债应是本期的发生额。而在资产负债表债务法下，尽管也将暂时性差 异分为应纳税暂时性差异和可抵减暂时性差异，并由此确认递延所得税资产和递延所 得税负债，但由于暂时性差异是累计的差额，因而递延所得税资产和递延所得税负债 反映的是负债和资产的账面价值。 (三)我国应采用资产负债表债务法的现实意义 1、提供全面有用会计信息的需要。资产负债表债务法更注重暂时性差异，它不 仅包括了所有时间性差异。而且还包括所有不属于时间性差异的其他暂时性差异。资 产负债表债务法注重对暂时性差异的处理和披露，所以，它能够提供更多的对决策有 用的信息。此外，随着我国经济的发展，企业的兼并、重组、资产评估核算业务日益 增加，由此产生了许多不属于时间性差异的暂时性差异，而递延法或损益表负债法均 无法反映和处理这些方面的暂时性差异，此时，我们若采用适用性强的资产负债表债 务法对其进行核算，就能充分完整地反映企业所得税的核算和交纳过程，而且同时也 能提供更多有用的信息。 2，符合会计的可比性原则的需要。目前会计制度规定企业所得税会计处理方法 可以在应付税款法、递延法、损益表债务法中任选一种。这样选择余地太大，使得企 业之间的会计信息缺乏可比性。而将所有的企业统一规范采用资产负债表债务法，这 样企业的所得税会计方法相同，从而有利于各个企业之间会计信息的可比。 3、贯彻费用观在所得税会计上的需要。在现代企业制度下，企业成为投资多元 化的独立实体。企业须向作为社会管理者的国家纳税，税后净利润才是企业真正的所 有者权益。因此，所得税应是企业为获得一项收益(净利润)而发生的一项支出，它应 该属于费用的范畴。把所得税视为一项费用。有以下几点意义。(1)使所得税的定义 符合费用的性质。从所得税来看，它是企业某一会计期间收益的减少，其形式表现为 现金流出而减少的净资产。因此，把所得税作为会计问题讨论。定义为费用更合适。 (2)符合所得税的社会功能。国家以社会管理者的身份向企业课税，其用途之一就是 改善、创造企业的环境条件，提供更多的社会资源和安全秩序，而企业在经营过程中 不仅产出对社会有用的物品，同时也间接地破坏了社会环境，造成或轻或重的环境污 染。因此，企业交纳的所得税，实际上是向社会交纳其破坏社会环境的费用，当然， 这些费用应当从企业的收益中得到补偿。(3)符合配比原则。所得税是为发生收入而 付出的耗费，没有收入就没有这项支出，因此。将所得税认为一项费用，更符合配比 原则。 4．加快会计国际化的需要。由于资产负债表债务法比较科学，并且实用性强， 计算简单，因此它被国际会计准则和越来越多的国家所采用。我国实行改革开放以来， 外商投资企业和外国企业越来越多，其在我国境内的投资额也越来越大，同时，由于 我国经济的发展，我国在国外投资业务也越来越多。因此，我国应根据国际资本市场 的需要，适应会计准则国际协调的大趋势，实现我国会计准则与国际会计惯例的充分 协调。因为，在全球范围内对相同的经济业务进行相同的会计处理和报告。让投资者 对资本市场上不同国家的公司作直接的、及时的比较，不仅能够提高公司的透明度。 而且可以帮助公司降低资本成本。所以，我国应加快会计国际化的进程，当然会计国 际化也包括所得税会计处理国际化。(z20020813) (2)