【中华财税网北京07/16/2002信息】 引言 2001年7月我在北注协的注册会计师考试辅导中，针对《会计》考试中的重点和 难点，写了十三篇辅导文章，发表在注册会计师视野(cpa.esnai.com)上，考生很感 兴趣，总阅读量达20多万人次，连载完毕后发布在视野下载的打包文件也下载了3万 多次。今年，想在去年的基础上，作些修改和完善，将我在考试和辅导中的经验与考 生一起交流，共同提高。 一、 本年教材新变化 1．从篇幅看，教材增加了160页，达765页；新独立出四章（借款费用、租赁、 债务重组、非货币性交易），合并了两章（流动负债、长期负债）为一章（负债）， 达24章。 2．从内容看，根据新发布的有关制度法规，新增或修改了部分内容，主要有： 存货的期末计量；长期股权投资成本法转权益法；固定资产折旧范围和修理费的处理； 中期财务报告的编制；借款费用和租赁新增了部分内容；关联方交易的会计处理。 二、 本教材的逻辑结构 本书可分为四个层次： 第一层次：会计核算的基本理论，即第一章总论； 第二层次：会计六要素的核算，即第二章到第九章，包括资产、负债、所有者权 益、收入、费用、利润等八章； 第三层次：财务报告的编制和调整，包括财务会计报告、中期财务报告、关联方 关系及其交易、合并会计报表、分部报告、会计政策、会计估计变更和会计差错更正、 资产负债表日后事项等七章； 第四层次：特殊业务处理，包括外币业务、借款费用、租赁、债务重组、非货币 性交易、或有事项、所得税会计、商品期货交易等八章。 教材篇幅很长，在学习时，应该有一个清晰逻辑结构，才能提高学习效率。 三、注册会计师考试，在复习中应特别注意出题点，因为试题的分数主要来源于 出题点。出题点主要取决于以下“四点”： 1．重点：即本学科的支撑点，如投资，收入，财务会计报告，会计政策、估计 变更和会计差错的更正，或有事项，资产负债表日后事项，合并会计报表等； 2．难点：各章都有一些难点，这些难点既是出题的亮点，也是考生得分的关键 点； 3．热点：即近期的社会热点，如资产不实问题和业绩评价问题（尤其是通过关 联方粉饰经营业绩的问题）。为了引起考生关注和解决这些问题，必然要将解决这些 问题的新思路和具体措施反映在试题中来； 4．新的知识点：如去年11月发布的《中期财务报告》、《存货》和《固定资产》 准则；12月发布的《关联方之间出售资产等有关会计处理暂行规定》等，这些新的知 识点是出题时很感兴趣的地方。 在以下各章中，我将就各章的难点，重点和会计处理的新思路谈学习的体会和学 习的技巧，并对书中的一些错误作更正。 第一章 总论 一、 本章在考试中的地位 本章只能出小分题，一般在2分左右，虽然分数不多，但它是理解全书的基础。 复习方法：阅读理解。 二、重点、难点讲解： 1． 会计概述中给出了全书的主线，即财务会计的根本目标是为会计报表的使用 者提供有用的信息。现代企业是以所有权和经营权相分离为特征的，投资者将资产交 给经营者经营，最关心的是企业的财务状况和经营成果，因此，需要有用的信息用于 决策。如果不能提供有用的信息，将严重损害投资者的利益。为了提高会计信息的 “有用性”，想尽了各种办法。因此，在以后的学习中，如果不明白这个方法为什么 要这样处理，就想想财务会计的根本目标，就能找到答案。 2． 客观性原则作了改写，去掉了“合法凭证为依据”，将凭证的合法化作了淡 化； 3． 资产定义的变化对解决资产不实提供了法律依据。在国务院2000年6月发布 的《企业财务报告条例》中，第一次修订了1992年11月在《企业会计准则》中发布的 资产定义，加了“该资源预期会给企业带来经济利益”。这一变化，将对会计产生深 远影响，是会计改革的实质性飞跃。由于资产定义的变化，对解决资产不实采取了以 下措施： （1）在使用价值方面，去掉了原资产负债表中的“待处理流动资产损失”和 “待处理固定资产损失”报表项目，因为它们是待处理的损失，已不符合资产的定义， 不能作为资产进行报告。但要注意，在期末进行资产清查时，如发生存货和固定资产 等实物资产的盘盈、盘亏，仍然要通过“待处理财产损溢”会计科目进行核算，所以 在结帐时，一定要将其转平。转平时有两种情况，一是已经董事会等权力机构批准； 二是未经权力机构批准。如果未经批准，则应在附注中作出说明，如果其后批准处理 的金额与已处理的金额不一致，应当调整当期会计报表相关项目的年初数。 （2）在价值方面，需计提“八大准备”。对“八大准备”，从以下三个方面作 归纳。 第一， 计提基础和列支渠道 项目 计提基础 列支渠道 1．坏帐准备 估计坏帐损失的金额 列入管理费用 2．存货跌价准备 成本与可变现净值 列入管理费用 3．短期投资跌价准备 成本与市价 列入投资收益 4．长期投资减值准备 账面价值与可收回金额 列入投资收益 5．委托贷款减值准备 本金与可收回金额 列入投资收益 6．固定资产减值准备 账面价值与可收回金额 列入营业外支出 7．在建工程减值准备 账面价值与可收回金额 列入营业外支出 8．无形资产减值准备 账面价值与可收回金额 列入营业外支出 一般性流动资产项目计提准备，计入管理费用；投资性项目计提准备，计入投资 收益；一般长期资产项目计提准备，计入营业外支出。 第二， 在会计报表上的列示 在资产负债表中，“八大准备”只能看到固定资产减值准备，其余七个准备看不 到，因为都用相应资产的净额列示，如短期投资项目，用短期投资的帐面余额减去短 期投资跌价准备后的净额列示。这样处理的原因，一是从形式看，如果在资产方要将 各种减值准备全部列出，则左边要增加约16个项目，资产方和权益方不好排列；二是 从实质看，企业容易通过计提秘密准备（即不得计提准备时，企业根据操纵利润的需 要，而计提的准备，称为秘密准备），操纵利润。为了防止企业计提秘密准备，随意 操纵利润，要求企业填报资产减值准备明细表，从明细表中可以看出各种准备的计提 过程。既然在明细表列示了各种准备，当然就不必在资产负债表中列示了。 第三， 计提准备产生的费用的抵税问题 计提八大准备产生的费用，根据税法规定，其中的“7.5个”准备产生的费用不 能抵税，只有“0.5个”准备产生的费用才能抵税，即计提的坏账准备在5‰以内部分 可以抵税。八大准备产生的费用在所得税会计处理时，应当作为时间性差异进行处理。 4．利润是企业在一定会计期间的经营成果。经营成果如何确定，即经营业绩如 何评价，是一个社会热点问题。近年对业绩评价主要有两大变化： （1）将原利润表中的“以前年度损益调整”项目去掉了。如果将“以前年度损 益调整”包括在利润表中，则本年的利润就由本年的工作成果和以前年度的损益调整 得来，这不能正确评价本年度的经营成果，因此，在利润表中必须去掉“以前年度损 益调整”项目。但要注意，如果涉及到以前年度损益调整的，仍然通过“以前年度损 益调整”会计科目进行核算，最后将“以前年度损益调整”科目余额转入到“利润分 配--未分配利润”，而不是转入“本年利润”； （2）利润总额的计算越来越小了，谨慎原则的运用越来越多了。比如，在债务 重组中，将不必支付的负债由以前的转入“营业外收入”改为转入“资本公积--其他 资本公积”；在借款费用处理中，资本化期间缩短了，资本化的金额减小了；资本化 金额小了，则计入财务费用的金额就大了。这种情况几乎贯穿全书，包括非货币性交 易的处理，关联交易的会计处理等，有了这个思路，以后在相关部分的学习中就好理 解了。 (2)