【中华财税网北京07/09/2002信息】　我国把专业判断作为注册会计师执业必备 的一种能力，在独立审计法规中作了明确规定。《独立审计基本准则》第五条这样规 定：“担任独立审计工作的注册会计师应当具备专门学识与经验，经过适当的专业训 练，并具有足够的分析、判断能力。”不少《独立审计具体准则》和《独立审计实务 公告》对注册会计师的专业判断也都相应地作了具体的规定。 如此强制的规定，无疑在告示我们，一个注册会计师如果没有足够的判断能力， 就等于没有足够的独立审计的执业能力。 专业判断与判断同是逻辑学的概念，二者具有从属关系，判断是属概念，专业判 断是种概念。所有的专业判断都是判断。若要弄清注册会计师专业判断的上述课题， 必须首先弄清判断的定义、特征、种类及各种判断间的相互关系。 判断的定义可表述为：判断就是对事物有所肯定或否定的思维形态。如，“《中 华人民共和国注册会计师法》是我国独立审计工作的根本大法”、“注册会计师不是 委托人的代言人”等等，就是判断。由此，我们可以这样表述：具有独立审计专业特 有性质的判断就是注册会计师的专业判断。 独立审计准则之所以特别规定注册会计师的专业判断能力，这是由独立审计的职 能决定的。独立审计的职能就是对审计对象独立地作出评价。这一职能，最终只有靠 判断，才能得以发挥作用。 判断是需要命题来表达的。表达判断的命题，就是表达判断的语言形式。注册会 计师的语言形式也是由独立审计的职能制约和规定的，从语句的表达功能角度看，唯 有陈述句直接表达判断。所以，注册会计师的语言形式只能是陈述句型。 判断是对事物情况的判定，没有判定，就不是判断。如，“这笔账记到哪个科目 上去了?”这里仅仅提出询问，而没有肯定或否定，就构不成判断。既然如此，判断 又有一个符合实际情况或不符合实际情况时问题，符合则真，不符合就假。这种断定 性和真假性是判断的两个显著的逻辑特征。这两个逻辑特征是我们识别一个注册会计 师的语言是否表达判断的根本依据，是检验注册会计师语言形式是否符合逻辑学上命 题的根本标准。要准确地把握这两个逻辑特征，就必须遵循思维的基本形式及其规律。 由此可知，注册会计师的专业判断必须遵循逻辑规律--形式逻辑的基本规律。这就是 我们要对注册会计师的专业判断提出逻辑思考的理由所在。 形式逻辑基本规律是正确思维和正确表达思想的必要条件。 形式逻辑的基本规律从不同角度保征思维有确定性，它是客观事物某些最普遍的 性质在思维中的反映。事物的客观确定性，是形式逻辑基本规律的客观基础。由此可 知，注册会计师的专业判断只有遵循形式逻辑的基本规律，才能准确地把握审计对象 具体内容的真，从而保证做出真的专业判断。 在实践中，不能准确地把握形式逻辑基本规律的审计案例时常遇到。比如，对厂 长经理的离任审计，应当紧紧围绕离任者任期内的经济责任，审查经济事项，收集和 确认审计征据，运用专业判断，作出客观公正的审计结论。可是，有一则实例却是这 样做的：在工作底稿的《货币资金审定表》上记录着，“库存现金”期初余额 924．00元，截止期期末余额927．62元，当日库存实点数925．20元，库存比账面少 2．42元。审计结论：余额不予确认。“银行存款”--工商银行存款户有一笔借方发 生额21000．00元与交通银行存款户串户；调整串户后，审计结论：余额可以确认。 《固定资产及折旧审定表》和《应付福利费审定表》上分别记录着，4台行政用车辆 少计提折旧费1346．00元、计提的福利费总额与分配到各项成本费用的福利费总额相 差126．00元，两表的审计结论都是：调整差额后，余额可以确认。再看审计报告， 报告的开头明确交待了此项审计是受托对某企业某厂长任期间的离任审计，接着的用 语是：“你们的责任是…”、“我们的责任是……”、“我们的审计依据是……”、 “我们认为……”，报告最后一段是对上述问题的陈述。 ’ 显然，此案例名义上是离任审计项目，实际操作的却是会计报表审计项目。 审计人员在这里犯了一个逻辑错误，就是在判断上违反了形式逻辑基本规律中最 重要的一条规律--同一律。 同一律要求判断，在同一思维过程中，对事物情况的断定，含义或范围必须确定， 并自始至终保持同一，否则就会犯“转移论题”或“偷换论题”的逻辑错误。此例中， 审计人员没有弄清离任审计和会计报表审计的区别，没能准确地把握二者各自的特殊 性。用会计报表审计的程序和方法代替离任审计的程序和方法，从根本上改变了离任 审计的目的，使审计项目的含义发生了转移，不能在判断上保持同一。 有一份征券报上刊登过的审计报告，是某事务所对一家电视机生产企业年度会计 报表的审计报告。阅读这份审计报告，颇能给人以逻辑思维上的启迪和教益。 报告的说明段从五个方面陈述了该企业当年在生产、经营和财务等方面存在的三 个重大问题和严重情况：企业彩色管玻壳1998年3月停产，何时恢复生产难以确定； 黑白显像管生产线1999年2月间歇性停产、严重亏损导致财务状况恶化等。接着报告 在意见段顺理成章地作出了这样的结论： “由于上述问题造成的重大影响，贵公司依据维持经营假设和历史成本计价基础 编制的上述会计报表不符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规 定，未能公允地反映贵公司1998年12月31日的财务状况及1998年度的经营成果和现金 流量情况。” 报告首先对被审企业1998年的生产、经营和财务状况作出否定式的判断，接着在 结论中对当期的会计报表也作了否定式的判断，这一连串的判断很严密地遵循了形式 逻辑基本规律中的又一条规律--矛盾律。矛盾律要求判断在同一思维过程中，对事物 的同一方面不能既肯定它某一情况，又同时否定这一情况。 前面我们讨论了专业判断的真假问题，下面我们再束讨论专业判断的适当性问题。 判断的适当性就是独立审计准则中规定的合理性。 一个恰当的判断一定是真的判断，但是一个真的判断未必恰当。一个真判断是否 恰当，不只要求这个判断必须恰如其分地符合客观事物的情况，同时，必须本质地、 全面地断定客观事物的属性，不能以偏概全，以点代面。 如前离任审计一例所述，审计揭示的企业“现金”账实不符，“银行存款”账账 不符，有的费用计算不准确等等，确确实实是企业会计核算上存在的事实，审计所作 的判断也是符合这一客观事物情况的真的判断，但是，我们完全有理由断定，这些判 断是不恰当的。由此可见，凡是违反形式逻辑基本规律的判断，一定是不恰当的判断。 要作出恰当的专业判断，不应当只看到审计对象的其一方面情况，而应当全面地 研究审计对象的情况。尤其应当在审计对象的各个方面与各个因素中，判定出哪些方 面或因素是主要的、本质的，哪些方面或因素是次要的、非本质的，既不能将主要的、 本质的同次要的、非本质的等量齐现，也不能用次要的、非本质的代替主要的、本质 的方面或因素。 看主流，看本质，是辨证唯物主义的思想方法。坚持辨证唯物主义观点，是判断 客观事物的原则。只要能反映客观事物的主流和本质的方面或因素，我们都要作出判 断，都不应回避，更不应作出负判断。前面提到的独立审计具体准则中，对判断企业 重要性水平作了具体规定。对重要性水平作出判断，有助于注册会计师确定和实施适 合审计对象的审计程序和方法，这是每一个审计项目实施中必不可少的审计程序。前 述发表否定意见审计报告的案例中，执业注册会计师所作的判断，就是依据重要性水 平作出的判断，它不仅是真的判断，也是恰当的判断。 注册会计师判断的恰当性，还取决于对判断种类的选择上。 判断是判断事物情况的，而事物情况是多种多样的，因而，判断的形式也是多种 多样的。注册会计师的专业判断应当是直言判断，不应或者尽可能少地运用其他种类 的判断，否则有失于判断的恰当性。 可见，对“专业判断作逻辑思考”，不能被当作“空穴来风”；主张注册会计师 学点逻辑确实是十分必要和重要的，充分掌握各种判断形式的知识，会有助于注册会 计师在运用专业知识与经验的基础上，正确地应用不同的判断形式，作出正确而恰当 的判断，从而出色地履行自己的独立审计职责，为市场经济服务。(ax20020313) (2)