【中华财税网北京10/22/2001信息】 一、应收账款的确认与计价 应收账款是指企业因销售商品、产品、提供劳务而形成的债权。应收账款的确认 应遵循三个标准：第一，应收账款是在销售活动中产生的，且没有采用票据形式结算 的债权；第二，应收账款是流动资产性质的债权；第三，应收账款一般应以交易发生 日或销售收入确认日作为入账时间。 应收账款的计价是指确定应收账款的入账价值，应收账款应当按照实际发生额记 账。 二、基本应收账款业务的会计处理 新会计制度中应收账款的会计处理与现行行业制度相比，增加了有关债务重组方 式下收回债权的内容。 企业发生应收账款时，按应收的货款及税款金额借记“应收账款”账户，按实现 的营业收入贷记“主营业务收入”账户，按专用发票中注明的增值税贷记“应交税金 -应交增值税（销项税额）”账户；企业代垫的各种费用应借记“应收账款”账户，贷 记“银行存款”账户；企业收回款项时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款” 账户。 例３-１ A公司销售给B公司甲商品一批计２０００００元，专用发票中注明的增 值税为３４０００元，以银行存款代垫运杂费２００００元。上述款项采用托收承付 结算方式进行结算，１０天后款项收回存入银行。据此应编制会计分录如下： 借：应收账款-B公司 ２５４０００ 贷：主营业务收入 ２０００００ 应交税金-应交增值税（销项税额） ３４０００ 银行存款 ２０ ０００ 款项收回时： 借：银行存款 ２５４０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ 如果企业的应收账款在收回之前，又改用商业汇票结算，应在收到已承兑的商业 汇票时，将应收账款的金额从“应收账款”账户转入 “应收票据”账户。 三、债务重组方式收回债权的会计处理 债务重组是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债 务条件的事项。其形式包括以现金资产或非现金资产清偿债务、以债务转为资本、以 修改其他负债条件清偿债务等。 （一）以资产清偿债务。 １．以现金资产清偿债务。债务人以低于应收债权账面价值的现金清偿债务时， 企业应按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，按应收债权已计提的坏账准备， 借记“坏账准备”账户，按应收账款的账面余额贷记“应收账款”账户，其差额作为 债务重组损失，借记“营业外支出-债务重组损失”账户。 例３-２ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意减免B公司债务３００００元，余款以现金偿付，A 公司已计提坏账准备５０００元。A公司的会计处理如下： 借：银行存款 ２２４０００ 坏账准备 ５０００ 营业外支出-债务重组损失 ２５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ ２．以非现金资产清偿债务。债务人以非现金资产清偿债务时，应按应收债权的 账面价值等作为受让的非现金资产的入账价值。其核算分为涉及补价和不涉及补价两 种情况，企业应根据所收到的非现金资产的具体情况及是否涉及补价进行处理。 （１）以非现金资产清偿债务，不涉及补价的会计处理。 A 将接受的非现金资产作为本企业的存货。企业如果将接受的非现金资产作为本 企业的存货，应按有关凭证中注明的可抵扣的增值税额，借记“应交税金-应交增值税 （进项税额）”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户， 按应收账款的账面价值减去增值税进项税额，加上应支付的相关税费后的金额，借记 “原材料”、“库存商品”等账户，按应收账款的账面余额，贷记“应收账款”账户， 按应支付的相关税费贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 例３-３ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意B公司以产品抵偿债务，产品的计税价格为１９０ ０００元，成本为１８００００元，增值税税率１７％，A公司将该产品作为本企业的 原材料，A公司已计提坏账准备５０００元。其会计处理如下： 借：原材料 ２１６７００ 应交税金-应交增值税（进项税额） ３２３００ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ B 将接受的非现金资产作为本企业的固定资产。如果企业将接受的非现金资产作 为本企业的固定资产，应按应收账款的账面价值加相关税费，借记“固定资产“账户， 按该项应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应收债权的账面余额， 贷记“应收账款’’账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金” 等账户。 C 将接受的非现金资产作为短期投资。如果企业将接受的非现金资产作为短期投 资，应按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，借记“短期投资”账户，按应 收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应收债权的账面余额，贷记 “应收账款”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 如果所接受的短期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚 未领取的债券利息，应按应收债权的账面价值减去应收股利或应收利息加上应支付的 相关税费后的余额，借“短期投资”账户，按应收利息或应收股利借记“应收利息” 或“应收股利”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户， 按应收债权的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行 存款”、“应交税金”等账户。 例３-４ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意B公司以所持有的某上市公司的股票１０００股抵 偿债务，每股含已宣告发放但尚未领取的股利０．５０元，A公司将该批股票作为本企 业的短期投资。A公司已计提坏账准备５０００元。其会计处理如下： 借：短期投资 ２４８５００ 应收股利 ５００ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ D 将接受的非现金资产作为长期投资。如果企业将接受的非现金资产作为长期投 资，应按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，借记“长期股权投资”、“长 期债权投资”等账户，控应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应 收债权的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、 “应交税金”等账户。 如果所接受的长期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚 未领取的债券利息，应按应收债权的账面价值减去应收股利或应收利息加上应支付的 相关税费后的余额，借“长期股权投资”、“长期债权投资”等账户，按应收利息或 应收股利借记“应收利息”或“应收股利”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备， 借记“坏账准备”账户，按应收债权的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付 的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 （２）以非现金资产清偿债务，涉及补价的会计处理。 债务人以非现金资产清偿债务并涉及补价的情况下，应根据所接受的非现金资产 的具体内容并分别收到补价和支付补价两种情况进行处理。 A 企业接受的非现金资产作为存货。企业如果将接受的非现金资产作为本企业的 存货且收到补价时，应按有关凭证中注明的可抵扣的增值税额，借记“应交税金-应交 增值税（进项税额）”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备” 账户，按应收账款的账面价值减去增值税进项税额和补价，加上应支付的相关税费后 的金额，借记“原材料”、“库存商品”等账户，按收到的补价，借记“银行存款” 等账户，按应收账款的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的相关税费贷记 “银行存款”、“应交税金”等账户。 例３-５ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意B公司以产品抵偿债务，产品的计税价格为１９０ ０００元，成本为１８００００元，增值税税率１７％，A公司将该产品作为本企业的 原材料，另外，B公司向A公司支付补价１００００元。A公司已计提坏账准备５０００ 元。其会计处理如下： 借：原材料 ２０６７００ 银行存款 １００００ 应交税金-应交增值税（进项税额） ３２３００ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款 ２５４０００ 企业如果将接受的非现金资产作为本企业的存货且支付补价时，应按有关凭证中 注明的可抵扣的增值税额，借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”账户，按该项 应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应收账款的账面价值减去增 值税进项税额，加上应支付的相关税费和补价后的金额，借记“原材料”、“库存商 品”等账户，按应收账款的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的补价和相 关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 根据例３-５的有关资料，假定A公司向B公司支付补价１０ ０００元。其会计处 理如下： 借：原材料 ２２６７００ 应交税金-应交增值税（进项税额） ３２３００ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ 银行存款 １００００ B 将接受的非现金资产作为本企业的固定资产。如果企业将接受的非现金资产作 为本企业的固定资产且收到补价时，应按应收账款的账面价值减去补价，加上应支付 的相关税费，借记“固定资产”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备，借记“坏 账准备”账户，按收到的补价，借记“银行存款”账户，按应收债权的账面余额，贷 记“应收账款”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账 户。 例３-６ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意B公司以一台机器抵偿债务，运输过程中发生机器 运杂费１０００元，由A公司负担，A公司将该机器作为本企业的固定资产，另外，B公 司向A公司支付１００００元的补价，A公司已计提坏账准备５０００元。其会计处理 如下： 借：固定资产 ２４００００ 坏账准备 ５０００ 银行存款 １０ ０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ 银行存款 １０００ 如果企业将接受的非现金资产作为本企业的固定资产且支付补价时，应按应收账 款的账面价值，加上应支付的相关税费和补价，作为固定资产的入账价值，借记“固 定资产”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应收 债权的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行 存款”、“应交税金”等账户。 根据例３-６的有关资料，假定A公司向B公司支付１００００元的补价，其会计处 理如下： 借：固定资产 ２６００００ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ 银行存款 １１０００ C 将接受的非现金资产作为短期投资。如果企业将接受的非现金资产作为短期投 资且收到补价时，应按应收债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，借记 “短期投资”账户，按应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按收到 的补价借记“银行存款”账户，按应收债权的账面余额，贷记“应收账款”账户，按 应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 如果所接受的短期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚 未领取的债券利息，应按应收债权的账面价值减去应收胜利或应收利息和补价，加上 应支付的相关税费后的余额，借“短期投资”账户，按应收利息或应收股利，借记 “应收利息”或“应收股利”账户，按收到的补价，借记“银行存款”账户，按该项 应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应收债权的账面余额，贷记 “应收账款”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 例３-７ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意B公司以所持有的某上市公司的股票１０００股抵 偿债务，每股含已宣告发放但尚未领取的股利０．５０元，A公司将该批股票作为本企 业的短期投资，B公司向A公司支付补价１００００元。A公司已计提坏账准备５０００ 元。其会计处理如下： 借：短期投资 ２３８５００ 应收股利 ５００ 坏账准备 ５０００ 银行存款 １００００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ 如果企业将接受的非现金资产作为短期投资且支付补价时，应按应收债权的账面 价值加上应支付的相关税费和补价，借记“短期投资”账户，按应收债权已计提的坏 账准备，借记“坏账准备”账户，按应收债权的账面余额，贷记“应收账款”账户， 按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 如果所接受的短期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚 未领取的债券利息，应按应收债权的账面价值减去应收股利或应收利息，加上应支付 的相关税费和补价后的余额，借“短期投资”账户，按应收利息或应收股利，借记 “应收利息”或“应收股利”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账 准备”账户，按应收债权的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的补价和相 关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 根据例３-７的有关资料，假定A公司向B公司支付补价１００００元，A公司已计 提坏账准备５０００元。其会计处理如下： 借：短期投资 ２５８０００ 应收股利 ５００ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ 银行存款 １００００ D 将接受的非现金资产作为长期投资。如果企业将接受的非现金资产作为长期投 资且收到补价时，应按应收债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，借记 “长期股权投资”、“长期债权投资”等账户，按应收债权已计提的坏账准备，借记 “坏账准备”账户，按收到的补价，借记“银行存款”账户，按应收债权的账面余额， 贷记“应收账款”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等 账户。 如果所接受的长期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚 未领取的债券利息，应按应收债权的账面价值减去应收股利或应收利息和补价，加上 应支付的相关税费后的余额，借“长期股权投资”、“长期债权投资”等账户，按应 收利息或应收股利借记“应收利息”或“应收股利”账户，按该项应收债权已计提的 坏账准备，借记“坏账准备”账户，按收到的补价，借“银行存款”账户，按应收债 权的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、 “应交税金”等账户。 如果企业将接受的非现金资产作为长期投资且支付补价时，应按应收债权的账面 价值加上应支付的补价和相关税费，借记“长期股权投资”、“长期债权投资”等账 户，按应收债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应收债权的账面余额， 贷记“应收账款”账户，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税 金”等账户。 如果所接受的长期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚 未领取的债券利息，应按应收债权的账面价值减去应收股利或应收利息，加上应支付 的补价和相关税费后的余额，借“长期股权投资”、“长期债权投资”等账户，按应 收利息或应收股利借记“应收利息”或“应收股利”账户，按该项应收债权已计提的 坏账准备，借记“坏账准备”账户，按应收债权的账面余额，贷记“应收账款”账户， 按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等账户。 如果企业接受的非现金涉及多项资产，一按接受的各项非现金资产的公允价值与 非现金资产的公允价值总额的比例，对应收债权的账面价值进行分配，并按分配后的 价值作为所接受的非现金资产的入账价值。 例３-８ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意B公司以所持有的１０００张某公司发行的３年期， 面值１００元，年利率８％，到期一次还本付息的债券、一台机器抵偿债务，A公司将 该批债券作为本企业的长期债券投资，将机器作为固定资产，A公司已计提坏账准备５ ０００元。已知债券的公允价值为１５００００元，机器的公允价值为９００００元。 其会计处理如下： 接受的非现金资产的公允价值之和＝１５００００＋９００００＝２４００００ 应收债权的账面价值＝２４９０００ 长期债权投资的入账价值＝２４９０００×（１５００００／２４００００） ＝１５５６２５ 固定资产的入账价值＝２４９０００×（９００００／２４０ ０００） ＝９３３７５ 借：长期债权投资 １５５６２５ 固定资产 ９３３７５ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ （二）以债权转为资本方式 债权人以债权转为资本时，应按应收债权的账面价值等作为受让的股权的入账价 值。即企业应接应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，借记“短期投资”或 “长期股权投资”账户，按该项应收债权已计提的坏账准备，借“坏账准备”账户， 按应收账款的账面余额，贷记“应收账款”账户，按应支付的相关税费贷记“银行存 款”、“应交税金”等账户。 例３-９ 根据例３-１的有关资料，假定由于B公司财务困难，无法偿付债务，双 方签署了债务重组协议，A公司同意B公司以其普通股８００００股抵偿债务，普通股 的面值为１元，股票市价为４．５０元，其会计处理如下： 借：长期股权投资 ２４９０００ 坏账准备 ５０００ 贷：应收账款-B公司 ２５４０００ （三）以修改其他负债条件进行债务重组的会计处理 债权人和债务人协商以修改其他负债条件进行债务重组时，就债权人企业来说， 未来应收金额可能小于重组前应收债权账面余额，也可能大于重组前应收债权账面余 额，两种情况下应采用不同的处理方法。 １．未来应收金额小于重组前应收债权账面余额的会计处理。以修改其他负债条 件进行债务重组时，企业重组后未来应收金额（包括应收债权的面值、本金及应收取 的利息）小于重组前应收债权账面余额时，应将未来应收金额小于重组前应收债权账 面余额的差额先冲减已计提的坏账准备，借“坏账准备”账户，已计提的坏账准备不 足以冲减时，确认为债务重组损失，借记“营业外支出一债务重组损失”账户，按未 来应收金额小于应收债权账面余额的差额，贷记“应收账款”账户。 例３-１０ A公司持有C公司的不计息票据５００００元，票据到期日C公司无款 支付，A公司已将其转入“应收账款”账户，鉴于C公司陷入财务困境，A公司同意将票 据期限延长３年，并免除本金１００００元，A公司已为该项债权计提坏账准备３００ ０元。其会计处理如下： 借：坏账准备 ３０００ 营业外支出-债务重组损失 ７０００ 贷：应收账款-C公司 １００００ 修改其他负债条件后，如果未来应收金额大于应收债权账面价值，但小于应收债 权账面余额的，应按未来应收金额小于应收债权账面余额的差额，冲减已计提的坏账 准备和应收债权的账面余额，借记“坏账准备”账户，贷记“应收账款”账户。 修改后的债务条款中有时会有涉及或有收益的条款，或有收益是指其发生具有不 确定性，依未来某种事项的出现而发生的收益。在这种情况下，根据谨慎原则的要求， 或有收益不应包括在将来应收金额中，待其实际实现时，计入营业外收入。 ２．未来应收金额大于重组前应收债权账面余额的会计处理。以修改其他负债条 件进行债务重组时，企业重组后未来应收金额（包括应收债权的面值、本金及应收取 的利息）大于重组前应收债权账面余额时，在债务重组时不作账务处理，但应在备查 簿中进行登记。待实际收到债权时，实际受到的金额大于应收债权账面余额的差额确 认为当期财务费用。 例３-１１ １９９６年１月１日，M公司从某财务公司取得年利率１０％、３年 期的贷款１０００００元。现因M公司财务困难，于１９９９年１月１日进行债务重组， 财务公司同意将还款期限延长１２年，利率降至６％，免除积欠利息，本金减至８０ ０００元。其会计处理如下： 财务公司贷款的账面余额 １３００００元 未来应收金额 １３７６００元 其中：面值 ８０ ０００元 利息 ８００００×６％×１２＝５７６００元 由于未来应收金额大于重组前应收债权账面余额，故重组日不作账务处理，待实 际收到债权时： 借：银行存款 １３７６００ 贷：应收账款-M公司 １３００００ 财务费用 ７６００ （四）以各种方式的组合清偿债务的会计处理 债务人以现金、非现金资产、债务转为资本和修改其他负债条件等方式组合清偿 债务时，企业应先以收到的现金、受让的非现金资产的入账价值、享有的股权的入账 价值冲减重组应收账款的账面价值，然后，再按上述原则处理。 四、换入应收账款的会计处理 企业以应收账款换入应收账款，或者以应收账款和其他资产换入应收账款时，在 会计处理上分为两种情况：一般情况下，应按换出资产的账面价值作为换入应收账款 的入账价值；但如果换入的应收账款的原账面价值大于换出资产的账面价值的，应按 换入应收账款的原账面价值作为换入应收账款的入账价值，换入应收账款的入账价值 大于换出资产账面价值的差额，作为坏账准备。 (3)