【中华财税网北京09/20/2001信息】 第二节 商品期货业务的会计处理 商品期货业务会计处理主要涉及投资、交纳期货保证金、平仓了结合约、实物交 割，以及在会计报表上的列示等内容。 一、期货会员资格投资和年会费 按照我国有关法规规定，期货交易所实行会员制、期货交易所以会员单位交纳的 认购会员资格费作为登记注册资本所需的资金来源。因此，在期货交易所获得会员资 格的企业，其认购的会员资格费作为一种股权性质的投资，在“长期股权投资”科目 中设置“期货会员资格投资”明细科目进行核算。企业如申请退会，或被取消会员资 格的，其会员资格费在年度终了后，按其原认缴数额予以退还；如企业转让会员资格， 应按实际收到的转让款与期货会员资格投资的账面价值的差额，确认为期货投资损益。 企业在期货交易所认购了会员资格后，成为期货交易所的一名会员，并能取得一 个基本交易席位，如果企业在取得基本席位后另外申请交易席位，期货交易所要按一 定标准向申请的会员一次性收取席位占用费，支付的席位占用费单独设置“应收席位 费”科目，核算企业为取得基本席位之外的席位而交纳的席位占用费。企业取得的基 本席位之外的席位不可转让，但可以退还，并退还企业原交纳的席位占用费。 企业取得期货交易所会员资格，成为期货交易所会员，应当按规定向期货交易所 交纳年会费。年会费按占用席位和期货交易所理事会审议通过的标准向期货交易所交 纳。企业交纳年会费，计入管理费用。 二、商品期货交易 企业可以通过获取期货会员资格的形式，在期货交易所取得基本交易席位后进行 期货交易，也可以通过期货经纪机构代其进行期货交易，无论是在期货交易所取得会 员资格自行进行的期货交易，还是通过期货经纪机构代其进行期货交易，在进行交易 之前都必须交纳一定金额的保证金，以作为进行期货交易的准备资金。这里的保证金 是指期货交易中确保买卖双方履约的一种财力保证，具体表现为期货经纪机构存入期 货交易所或客户存入期货经纪机构一定金额的货币资金，或取得会员资格的企业存入 期货交易所一定金额的货币资金。在初次买卖时交纳的保证金，称为初始保证金；交 易开始后，交易者按期货交易所或期货经纪机构通知补充的保证金，称为追加保证金。 企业从事商品期货交易是通过买卖期货合约进行的，期货合约是指期货交易的买 卖对象或标的物。企业存入期货交易所或期货经纪机构的保证金，是进行期货交易的 基础，在交易尚未发生之前，属于押金性质。 在会计核算中，企业交纳的保证金，单独设置“期货保证金”科目，核算企业向 期货交易所或期货经纪机构划出和追加的用于办理期货业务的保证金。“期货保证金” 科目除了用于核算企业划出和追加的保证金外，还用于办理企业与期货交易所或期货 经纪机构的资金结算，即企业与期货交易所或期货经纪机构的一切往来均通过“期货 保证金”科目核算。 （一）划出和追加保证金 企业划出和划回的期货交易保证金，通过“期货保证金”科目。按照规定，期货 交易所或期货经纪机构，在每个交易日结束时，通过结算部门计算会员或客户的保证 金账户是否有足够的保证金，以维持持仓合约所需的保证金，如果会员或客户的保证 金账户不足持仓合约所需的保证金，会员或客户必须追加保证金。 （二）提交质押品 如果企业的期货保证金账户资金不足，按期货交易所或期货经纪机构要求需要追 加保证金，但企业的资金有困难，不能按期追加保证金时，可以用企业持有的仓单 （即提货单）或国债抵押，期货交易所或期货经纪公司收到会员或客户提交的质押品 后，按一定的比率折价（如按规定以国债抵押时，按市值折价的比率不得小于１０％） 后将资金划入会员或客户的保证金账户。企业根据期货交易所或期货经纪机构提供的 有关凭据，按实际划入保证金账户的资金进行账务处理。 企业提交质押品并收到期货交易所或期货经纪机构划入的保证金资金后，待有资 金时再收回质押品；如果企业不能及时追加保证金并收回质押品，期货交易所或期货 经纪机构可以处置质押品。处置质押品应当分别情况处理： １．质押品为国债，期货交易所或期货经纪机构处置作为质押品的国债时，应将 处置收入与原由期货交易所或期货经纪机构划入的保证金的差额，记入“期货保证金” 科目；国债的账面价值与处置收入的差额，作为投资收益处理。 例１：某企业由于期货保证金账户余额不足，按期货经纪机构的要求需要追加保 证金，企业以五年期国债作为抵押，国债的账面价值４７万元，期货经纪机构划入企 业保证金账户的金额为４２万元。由于企业不能以货币资金追加保证金并收回作抵押 的国债，期货经纪机构按规定将国债出售，所得价款５４万元，期货经纪机构已将处 置国债的剩余款项划入企业的保证金账户。根据上述资料，企业作如下会计处理： （１）以国债抵押划入保证金时 借：期货保证金 ４２０ ０００ 　 贷：其他应付款--质押保证金 ４２００００ （２）处置质押品 借：其他应付款--质押保证金 ４２００００ 　　期货保证金 １２０ ０００ 　贷：长期债权投资 ４７００００ 　　　投资收益 ７００００ ２．质押品为仓单。企业如以仓单作为质押品，期货交易所或期货经纪机构处置 作为质押品的仓单时，应作销售处理。企业应按处置收入和增值税额与原划入保证金 的差额，记入“期货保证金”科目，按处置收入确认营业收入。 例２：如例１，假如企业是以仓单作为质押品，上述处置收入不含增值税并作其 他业务处理。该企业增值税率为１７％，企业应作如下会计处理： （１）以仓单抵押划入保证金时 借：期货保证金 ４２００００ 　 贷：其他应付款--质押保证金 ４２００００ （２）处置质押品 借：其他应付款--质押保证金 ４２０ ０００ 　　期货保证金 ２１１８００ 　贷：其他业务收入 ５４００００ 　　　 应交税金--应交增值税（销项税额）９１８００ 借：其他业务支出 ４７０ ０００ 　 贷：物资采购 ４７００００ （三）开新仓、对冲平仓和实物交割 １．开新仓和对冲平仓。开新仓是企业首次买入或卖出某一期货合约的行为。由 于企业在进行期货交易前必须交纳一定数额的保证金，作为进行期货交易的准备资金， 企业如开新仓，可不作会计处理。 对冲平仓，是企业在同一期货交易所内，通过买进（或卖出）相同月份的期货合 约，对冲在手的原卖出（或买进）的合约，以解除原持有合约所需承担的到期交割义 务。对冲平仓的期货合约必须是相同的商品期货及相同的合约张数。企业通过卖出或 买入以前持有的买入或卖出的合约以了结交易，发生的平仓盈亏增减“期货保证金”。 平仓盈亏是指按合约的初始成交价与平仓成交价计算的已实现盈亏。企业对于平仓实 现的盈亏，单独设置“期货损益”科目，核算企业在办理期货业务过程中所发生的手 续费、平仓盈亏和会员资格变动损益。期货合约平仓了结时，企业应根据期货交易所 或期货经纪机构的结算单据列明的盈亏金额入账，对实现的平仓盈亏，记入“期货损 益”科目。 例３：某企业２月１日在某期货交易所买入３０手绿豆期货合约（假如每手１０ 吨），每吨价格２５００元；该企业２月３日卖出２月１日买入的３０手绿豆期货合 约，每吨价格２６５０元。该企业的平仓盈利及会计处理如下： （１）平仓盈利＝（２６５０－２５００）×１０×３０＝４５０００元。 （２）借：期货保证金 ４５０００ 　　　　 贷：期货损益 ４５０００ 在交易过程中，如属于期货交易所因会员或客户违规而强制平仓，其实现的平仓 盈利不再划归会员或客户；如因国家政策变化及连续涨、跌停板而强制平仓，其平仓 盈利划归会员或客户时，其会计处理与对冲平仓盈利相同。由会员或客户承担的强制 平仓所发生的亏损，其会计处理与对冲平仓亏损处理相同。 ２．实物交割。在期货交易中，了结合约的方式主要有平仓和实物交割两种。当 企业买入或卖出的期货合约到期未对冲平仓，买卖双方需要通过实物交割来了结合约。 在会计核算中，进入实物交割的期货合约首先应当进行对冲平仓，即企业应根据 期货交易所或期货经纪机构资金结算及有关单据，按平仓进行账务处理。 在实物交割时，企业被确认为买方的，根据收到的增值税专用发票，按发票上记 载的应计入采购成本的金额，借记“物资采购”科目，按专用发票上注明的增值税额， 借记“应交税金--应交增值税（进项税额）”科目，按交割货款的金额，贷记“期货 保证金”科目。 在实物交割时，企业被确认为卖方的，按期货交易所单据列明的交割货款金额， 借记“期货保证金”科目，按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”等科目，按应 收取的增值税额，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”科目。 在实物交割过程中，因出现质量、数量等方面的违约行为而收取的违约罚款收入， 借记“期货保证金”科目，贷记“营业外收入”科目；如为本企业责任，应支付的违 约罚款支出，借记“营业外支出”科目，贷记“期货保证金”科目。 （四）支付交易手续费 企业在期货交易所或通过期货经纪机构进行期货交易，期货交易所或期货经纪机 构应按规定向会员收取交易手续费，交易手续费包括开仓手续费、平仓手续费和交割 手续费。企业交纳的交易手续费，计入期货损益，借记“期货损益”科目，贷记“期 货保证金”科目。 三、商品期货套期保值业务 办理商品期货套期保值业务的企业，在“期货保证金”科目下设置“套保合约” 和“非套保合约”明细科目，分别核算企业进行套期保值业务和非套期保值（投机） 业务买、卖期货合约所占用的资金。同时，企业还需要设置“递延套保损益”科目， 核算企业在办理套期保值业务过程中所发生的手续费、结算盈亏。 企业从事商品期货套期保值业务时，应当遵循的原则为：如果现货交易尚未完成， 而套期保值合约已经平仓的，套期保值合约平仓损益不确认为当期损益，而记入“递 延套保损益”科目，待现货交易完成时，再将期货上的盈亏与被套期保值业务的成本 相配比，冲减或增加被套期保值业务的成本；如果现货交易已经完成，套期保值合约 必须立即平仓，以实现套期保值的目标。 （一）企业开仓建立套期保值头寸追加套期保值合约保证金时，应根据结算单据 列明的金额，借记“期货保证金--套保合约”科目，贷记“期货保证金--非套保合约” 或“银行存款”科目。 （二）现货交易尚未完成，套期保值合约已经平仓的会计处理。 企业套期保值合约平仓及结算盈亏时，若是盈利，借记“期货保证金--套保合约” 科目，贷记“递延套保损益”科目；若是亏损，则作相反的会计分录。同时，结转其 占用的保证金，借记“期货保证金--非套保合约”科目，贷记“期货保证金--套保合 约”科目。企业套期保值合约在交易或交割时发生的手续费，按结算单据列明的金额， 借记“递延套保损益”科目，贷记“期货保证金--套保合约”科目。 企业套期保值合约了结，将套期保值合约实现的盈亏，同被套期保值业务的成本 相配比时，若期货市场上的套期保值合约实现盈利，则借记“递延套保损益”科目， 贷记“物资采购”、“库存商品”等科目；若套期保值合约实现亏损，则作相反的会 计分录。 （三）如果现货交易已经完成，套期保值合约必须立即平仓，并按上述方法进行 核算。 例４：某企业为套期保值目的，于２月１日在某期货交易所买入３０手绿豆期货 合约（假如每手１０吨），每吨价格２５００元；该企业３月３日卖出２月１日买入 的３０手绿豆期货合约，每吨价格２６５０元。４月１日被套期保值业务现货交易完 成。该企业的套期保值平仓盈利、与被套期保值业务发生的成本配比等的会计处理如 下（不考虑交易手续费）： （１）期货套期保值平仓盈利＝（２６５０－２５００）×１０×３０＝４５０ ００（元）。 （２）借：期货保证金--套保合约 ４５０００ 　　　　贷：递延套保损益 ４５０００ （３）与被套期保值业务发生的成本配比时 借：递延套保损益 ４５０００ 　 贷：库存商品 ４５０００ 四、商品期货业务举例 例５：某企业１９×２年有关期货业务发生的经济事项如下： １．支付１０万元以取得某期货交易所会员资格，另支付年会费３万元。 ２．为进行期货交易交存保证金６０万元。 ３．该企业２月１日买入１０手绿豆期货合约（每手１０吨），每吨价格２４０ ０元；３月１日卖出２０手标准铝期货合约（每手２５吨），每吨价格１６０００元。 ４．该企业３月５日卖出２月１日买入的１０手绿豆期货合约，每吨价格２５５ ０元。 ５．该企业所持２０手标准铝期货合约到期进行实物交割。最后交易日的结算价 格为每吨１６０２０元，实际交割货款为每吨１６１００元（含增值税）。该批标准 铝的实际成本为５００万元。增值税率为１７％。 根据上述经济业务，企业应作如下会计处理： １．借：长期股权投资--期货会员资格投资 １０００００ 　　　贷：银行存款 １０００００ 借：管理费用--期货年会费 ３０ ０００ 　贷：银行存款 ３０ ０００ ２．借：期货保证金 ６００ ０００ 　 贷：银行存款 ６００ ０００ ３．开新仓不需要做会计分录 ４．平仓盈利＝（２５５０-２４００）１０×１０＝１５０００（元） 借：期货保证金 １５０００ 　贷：期货损益 １５０００ ５．平仓亏损＝（１６０２０－１６０００）×２０×２５＝１００００（元） 借：期货损益 １００００ 　 贷：期货保证金 １００００ 含税交割货款＝１６１００×２０×２５＝８０５０ ０００（元） 不含税货款＝８０５００００÷（１＋１７％） 　　　　　 ＝６８８０３４１．８８（元） 借：期货保证金 ８０５００００ 　 贷：主营业务收入 ６８８０ ３４１．８８ 　　　 应交税金--应交增值税（销项税额） １１６９６５８．１２ 借：主营业务成本 ５００００００ 　 贷：库存商品 ５０００ ０００ 五、会计报表 “期货保证金”、“应收席位费”科目的期末余额应当在“资产负债表”的流动 资产项目中分别反映；“期货会员资格投资”包括在“资产负债表”中的“长期股权 投资”项目内；“期货损益”在“利润表”上单列项目反映；企业年度内申请退会、 转让或被取消会员资格而收回的会员资格投资，应作为投资活动，在“现金流量表” 中反映。 从事商品期货套期保值业务的企业，还应当在资产负债表补充资料中披露：资产 负债表日，套期保值合约按结算价计算的价值及持仓盈亏金额；被套期保值项目的性 质及金额；本期内已与被套期保值项目进行配比的递延套期保值损益金额、尚未配比 的递延套保金额等。 另外，在会计报表附注中，应当披露“期货会员资格投资”、“提交质押品的账 面价值”以及“持仓合约的浮动盈利”等。 涉及的法规 １．《企业商品期货业务会计处理暂行规定》（财会字[１９９７]第５１号） ２．《企业商品期货业务会计处理补充规定》（财会[２０００１１９号） (3)