【中华财税网北京09/20/2001信息】 第二节 关联方交易及其披露 一、关联方交易 关联方交易是指在关联方之间转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款。这 一定义的要求有： （一）按照关联方定义，构成关联方关系的企业之间、企业与个人之间的交易， 即通常是在关联方关系已经存在的情况下，关联各方之间的交易。 （二）资源或义务的转移是关联方交易的主要特征，通常情况下，在资源或义务 转移的同时，风险和报酬也相应转移。 （三）关联方之间资源或义务的转移价格是了解关联方交易的关键。关联方交易 通常来说能在一般商业条款中使参与双方受益。一般商业条款是指那些不会比与非关 联方交易可望合理受益更多或更少的商业条款。母公司与其子公司之间的交易在使用 其他条款没有有利之处时，经常以这种条款进行。但在某些情况下，关联方交易是为 了使交易的一方受益而进行的，例如，某一公司的董事可能影响销售给他本人的一项 资产的价格，使之低于市价，或是一方为另一方提供便利而参与交易。另外，一项关 联方交易可能按为减少企业由于另一国家税收或关税而引起的财务负担而设计的条款 定价。 会计上确认资源或义务的转移通常是以风险和报酬的转移为依据，并以各方同意 的价格为计量标准。关联方在确定价格时可能有一定程度的弹性，而在非关联方之间 的交易中则没有这种弹性，非关联方之间的价格是公平价格。国际会计准则提供了关 联方交易中确定价格的几种方法，如可比不可控价格、转售价格、成本加利润法等。 但在有些情况下，如果不存在关联方之间的关系，交易就不会发生，如子公司销售给 母公司的产品按照成本计价，因为如果母公司不买这些产品，子公司的产品可能就没 有买主，在这种情况下，关联方之间的交易采取按成本计价的方法；在另外某些情况 下，关联方之间的交易采取不计价的方法，例如，免费提供管理服务等。 我国会计准则中没有提供交易的计价方法，因为在日常商业活动中，交易价格通 常由交易各方协商确定（除国家对部分商品有特殊定价政策外），准则中无法说明交 易时的定价方法和定价政策，但在会计报表附注中应当披露交易时的定价政策和定价 方法，如关联交易定价按出厂价、批发价、合同价等确定。 二、关联方交易的类型 判断一项交易是否属于关联方交易，应以交易是否发生为依据，而不以是否收取 价款为前提。我国会计准则中列举的交易类型主要有： （一）购买或销售商品。购买或销售商品是关联方交易较常见的交易事项，例如， 企业集团成员之间互相购买或销售商品，从而形成了关联方交易。 （二）购买或销售除商品以外的其他资产。例如，母公司出售给其子公司的设备 或建筑物等。 （三）提供或接受劳务。例如，A企业为B企业的联营企业，A企业专门从事设备维 修服务，B企业的所有设备均由A企业负责维修，B企业每年支付设备维修费用２０万元。 （四）代理。代理主要是依据合同条款，一方可为另一方代理某些事务，如代理 销售货物，或一方代另一方签订合同等。 （五）租赁。租赁通常包括经营租赁和融资租赁等，关联方之间的租赁合同也是 主要的交易事项。 （六）提供资金（包括以现金或实物形式提供的贷款或权益性资金）。例如，企 业从其关联方取得资金，或权益性资金的变动等。 （七）担保和抵押。担保包括在借贷、买卖、货物运输、加工承揽等经济活动中， 为了保障其债权实现而实行的保证、抵押等。当存在关联方关系时，一方往往为另一 方提供为取得借贷、买卖等经济活动中所需的担保或抵押。 （八）管理方面的合同。管理合同通常指企业与某一企业或个人签订管理企业或 某一项目的合同，按照管理合同约定，由一方管理另一方的财务和日常经营。因此， 管理方面的合同也是关联方交易的主要形式。 （九）研究与开发项目的转移。在存在关联方关系时，有时某一企业所研究与开 发的项目会由于一方的要求而放弃或转移给其他企业。例如，B公司是A公司的子公司， A公司要求B公司停止对某一新产品的研究和试制，并将B公司研究的现有成果转给A公 司最近购买的、研究和开发能力超过B公司的C公司继续研制，从而形成关联方交易。 （十）许可协议。当存在关联方关系时，可能关联方之间达成某项协议，允许一 方使用另一方商标等，从而形成了关联方之间的交易。 （十一）关键管理人员报酬；企业支付给关键管理人员的报酬，也是一项主要的 关联方交易。 三、关联方交易的披露 按照会计准则的要求，关联方交易的披露要求包括： （一）关联方之间的交易按照重要性原则分别情况处理。 １．零星的关联方交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有 影响的，可以不予披露。例如，B企业为A企业的联营企业，B企业当期从A企业购入一 台闲置不用的计算机，其账面价值２万元，经双方协议，B企业按照市场公允价格 １．５万元购入。由于A、B企业日常经营中很少有业务往来，这次交易是其成为关联 方关系五年来的第一次，并且对A、B企业的财务状况和经营成果影响较小或几乎没有 影响，对这一交易可以不予披露。 ２．对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，如果属于重大交易（主要 指交易金额较大的，如销售给关联方产品的销售收入占本企业销售收入１０％及以上 的），应当分别关联方以及交易类型披露。分别关联方披露，是指分别各个关联企业 和关联个人予以披露；分别交易类型披露，是指按照交易的各种类型分别披露，这种 类型是指会计准则中就关联方交易所举的例子的内容。如果关联方之间属于非重大交 易，类型相同的非重大交易可以合并披露，但以不影响会计报表阅读者正确理解企业 财务状况、经营成果为前提。 （二）在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露关联 方关系阶性质，交易类型及其交易要素。这些要素一般包括： １．交易的金额或相应比例。在披露时要求披露两年期的比较数据，两年期的比 较数据是指各期的实际发生额或各期实际发生额占该类交易金额的比例。如果两年比 较资料中有一年属于重大交易，另一年属于非重大交易，应视为重大交易分别关联方 和交易类型予以披露，不能采用合并披露的方法。 ２．未结算项目的金额或相应比例。在披露时要求披露至本期期末止的关联方交 易累计未结算的金额或相应比例，不需要披露本期发生额。 ３．定价政策（包括没有金额或只有象征性金额的交易）。 ４．关联方之间签订的交易协议或合同如涉及当期和以后各期的，应当在签订协 议或合同的当期和以后各期披露协议或合同的主要内容、交易总额以及当期的交易数 量及金额。 （三）不需要披露的关联方交易有： １．在合并会计报表中披露包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易。 合并会计报表是将集团作为一个单独整体反映与其有关的财务信息，在合并会计报表 中，企业集团作为一个整体看待，集闭内的交易已不属于交易，并且已经在编制合并 会计报表时抵销。因此，在正确编制的合并会计报表中，已没有集团内部交易可以披 露 ２．在与合并会计报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易。因为，母 公司会计报表与合并会计报表一并向外提供，而在合并会计报表中，母公司与其关联 方之间交易，有的被抵销，有的已经如实反映；而且会计报表阅读者主要是看整个集 团的合并会计报表，与合并会计报表一同提供的母公司的会计报表在这种情况下并不 是很重要。 例１：某一上市公司对外披露合并会计报表，所有子公司均包括在合并会计报表 内，其关联方的有关情况如下： １．关联方关系披露 （１）存在控制关系的关联方（见表１８-１） 表１８-１ 企业名称 注册地址 主营业务 与本企业关系 经济性质或类型 法定代表人 M企业 上海四川路２０号 工业加工 母公司 国有 王成 A企业 上海淮海路１０号 商业零售 子公司 集体 丁一 B企业 北京西单５１号 工业加工 子公司 集体 陈新民 C企业 大连中山路５号 商业批发 子公司 国有 李云 D企业 深圳大道１２１２号 工业加工 子公司 股份有限公司 李强 E企业 青岛北京路５０号 批发零售 子公司 国有 王宝和 （２）存在控制关系的关联方的注册资本及其变化（见表１８-２） 表１８-２ 企业名称 年初数 本年增加数 本年减少数 年末数 M企业 ９０００００００ ０ ０ ９０００００００ A企业 ５５０００００ ０ ０ ５５０００００ B企业 ６００００００ ５４００００ ０ ６５４００００ C企业 ８８５００００ ０ ５００００ ８８０００００ D企业 ４５０００００ ０ ０ ４５０００００ E企业 １２００００００ ０ ０ １２００００００ （３）存在控制关系的关联方所持股份或权益及其变化（见表１８-３） 表18-3 年初数 本年增加 本年减少 年末数 企业名称 金额 % 金额 % 金额 % 金额 % M企业 50000000 65 0 0 0 0 50000000 55 A企业 4950000 90 0 0 0 0 4950000 90 B企业 3060000 51 540000 4.046 0 0 3600000 55.046 C企业 4602000 52 0 0 26000 0 4576000 52 D企业 2700000 60 0 0 O 0 2700000 60 E企业 6600000 55 0 0 0 0 6600000 55 ２．关联方交易事项披露举例 例２：本公司与关联方的交易披露如下： （１）本公司所销售的产品价格由母公司规定。如果母公司规定的价格低于本公 司的正常售价，则母公司退回给本公司销售产品的价差；如果母公司规定的价格高于 本公司的正常售价，则本公司必须上交给母公司产品销售的价差。１９９８年和１９ ９９年度内本公司无任何高于或低于正常售价价格的情况。 （２）不存在控制关系的关联方关系阶性质（见表１８-４） 表１８-４ 企业名称 与本企业的联系 甲企业 与本企业同一董事长 乙企业 合营企业 丙企业 与本企业同一总经理 丁企业 联营企业 F企业 联营企业 G企业 合营企业 （３）采购货物 本公司１９９７年及１９９６年度向关联方采购货物有关明细资料如下（单位： 元）（见表１８-５）： 表１８-５ １９９９年 １９９８年 或：占年度购货百分比 或：占年度购货百分比 企业名称 金额 金额 （％） （％） M企业 ３７５００００ １５ ４６８００００ １８ 乙企业 ３５０００００ １４ ２６０００００ １０ 丙企业 ４５０００００ １８ ５９８００００ ２３ 丁企业 ２７５００００ １１ ７８０００００ ３０ 其他企业 １００００００ ４ 合计 １５５０００００ ６２ ２１０６００００ ８１ 注：①上述交易可只披露金额，也可只披露相应比例。 ②上述非重大交易也可以合并披露，但以不影响财务会计报告使用者正确理解企 业的财务状况和经营成果为前提。 （４）销售货物 本公司１９９７年及１９９６年度向关联方销售货物有关明细资料如下（单位： 元）（见表１８-６）： 表１８-６ １９９９年 １９９３年 或：占年度销货百分比 或：占年度销货百分比 企业名称 金额 金额 （％） （％） 乙企业 ３８５００００ １０ ４６０００００ １０ 丙企业 ５００５０００ １３ ７８２００００ １７ 丁企业 ７７０００００ ２０ ６９０００００ １５ 其他企业４２３５０００ １１ ７８２００００ １７ 合计 ２０７９００００ ５４ ２７１４００００ ５９ 注：①上述交易可只披露金额，也可只披露相应比例。 ②上述非重大交易也可以合并披露，但以不影响财务会计报告使用者正确理解 企业的财务状况和经营成果为前提。 （５）关联方应收应付款项余额（单位：元）（见表１８-７） 表18-7 年末余额 或:占全部应收(付: 款项余额的比重(%) 项目 1999年 1998年 1999年 1998年 应收账款: 甲企业 5680 3200 10 8 丙企业 6816 4000 12 10 其他企业 3976 2000 应付票据: 甲企业 560000 12 应付账款: 甲企业 25000 30000 10 16 丁企业 35000 20625 14 11 其他企业 7500 应付票据: 丁企业 20000 15000 12 8 注：①上述交易可只披露金额，也可只披露相应比例。 ②上述非重大交易也可以合并披露，但以不影响财务会计报告使用者正确理解企 业的财务状况和经营成果为前提。 （６）其他应披露的事项 ①本公司本年度从甲企业购入一栋厂房，以低于市场价格１％的价格购入，购入 价格２０万元。另外，本公司按市价出售一台闲置设备给乙企业，出售价格为８５万 元，此项交易所获得的净利润为１５万元。 ②根据本公司与母公司M企业签订的协议，由M企业统一管理本公司的退休统筹基 金，并汇总后统一上交给退休统筹基金单位，１９９９年本公司按规定计算并支付此 项费用为７０万元，１９９８年本公司支付的此项费用为４０万元。 ③母公司M企业的运输队为本公司提供运输服务，收费标准按向外单位提供同样服 务所收费用的７０％计算。１９９９年度支付运输费用６０万元，１９９８年度支付 运输费用５５万元。 ④本公司用一栋办公楼为甲企业提供贷款担保，办公楼的账面原价５００万元， 由于这一项担保，甲企业从银行获得贷款４００万元。 ⑤由于甲企业生产的某种产品为名牌产品，本公司生产的同样产品也使用甲企业 的商标，并与甲企业签订了商标使用许可合同，合同中规定本公司每年按照该种产品 销售收入的１％向甲企业支付商标使用费。本年度共支付给甲企业商标使用费５０万 元，１９９９年支付给甲企业该项费用为３５万元。 ⑥１９９９年度支付给关键管理人员的报酬（包括采用货币、实物形式和其他形 式的工资、福利、奖金、特殊待遇及有价证券等）总额为人民币１５万元；１９９８ 年为人民币１０万元。 涉及的法规 １．《企业会计制度》（财会[２０００]２５号） ２．《企业会计准则--关联方关系及其交易的披露》（财会字[１９９７]２１号） (3)