【中华财税网北京08/10/2001信息】 为了规范企业非货币性交易的会计核算和 相关信息的披露，提高会计信息质量，财政部于1999年6月28日制定并发布了《企业 会计准则——非货币性交易》，自2000年1月1日起在所有企业实施。实施一年后，财 政部又在2000年12月29日发布的《企业会计制度》和随后发布修订的《企业会计准则 ——非货币性交易》中，对原非货币性交易的会计核算进行了重大修改，对非货币性 交易的确认、计量和记录进行了修订。 　　一、关于货币性交易与非货币性交易的确认 　　货币性资产是相对于非货币性资产而言的。货币性资产，指持有的现金及将以固 定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款、应收票据以及准备持有至 到期的债券投资等。这里的现金包括库存现金、银行存款和其他货币资金。非货币性 资产，指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不 准备持有至到期的债券投资等。 　　区分货币性资产与非货币性资产的主要依据是：该项资产在将来能否为企业带来 固定的或可确定的经济利益(即货币金额，下同)。如果能带来固定或可确定的的经济 利益，则该资产属于货币性资产；反之，则属于非货币性资产。 　　货币性交易的特点是交易的双方至少有一方是货币性资产；而非货币性交易的特 点是交易的双方必须都是非货币性资产，在资产交换中不涉及或只涉及少量的货币性 资产。 　　二、非货币性交易的会计核算原则及账务处理 　　非货币性交易核算要解决的主要问题是：如何计量换入资产的入账价值，以及如 何确认和计量涉及补价时换出资产的损益。 　 在货币性交易情况下，取得资产的入账价值，根据历史成本原则，按照取得时的 实际成本入账。 　　在非货币性交易情况下，其取得资产的入账价值，根据具体情况分别按以下原则 确定： 　　(一)不涉及补价情况 　 在不涉及补价情况下： 　 换入资产的入账价值=换出资产的账面价值＋应支付的相关税费 　　这里所说的账面价值是指某科目的账面余额减去相关的备抵项目后的净额。应支 付的相关税费包括增值税。 　　例1：甲公司以其生产经营用的设备与乙公司的作为固定资产的货运汽车交换。 甲公司换出设备的账面原价为120万元，已提折旧20万元，支付设备清理费用1万元。 乙公司换出货运汽车的账面原价为140万元，已提折旧30万元。假设甲公司换入的货 运汽车作为固定资产管理，甲公司未对换出设备计提减值准备。 　　分析：甲公司以其生产经营用的设备与乙公司的生产经营用的货运汽车交换，在 这项交易中不涉及货币性资产。因此，属于非货币性交易。甲公司换入的货运汽车的 入账价值，可依如下公式确认： 　　换入汽车的入账价值=换出资产的账面价值＋支付的相关税费 　　 =(120－20)＋1=101万元。 　 甲公司的会计处理为： 　　１将固定资产净值转入固定资产清理 　　 借：固定资产清理1000000 　　 累计折旧 200000 　　 贷：固定资产 1200000 　　２支付清理费用 　　 借：固定资产清理10000 　　 贷：银行存款 10000 　　３确认换入货运汽车的入账价值 　　 借：固定资产1010000 　　 贷：固定资产清理1010000 　　（二）涉及补价 　　由于交易双方资产的交换价值在大多数情况下是不等的，所以，在非货币性交易 中有时也会涉及部分货币性资产，即补价的问题。那么，交易中，如果既有非货币性 资产的交换，又涉及部分货币性资产，在实务中如何判断该项交易是属于货币性还是 非货币性?所以，涉及补价的非货币性交易，首先要解决的问题就是判断交易是否属 于非货币性交易。 　　第一，判断交易是否属于非货币性交易 　　《企业会计制度》中对于这个问题，根据国际惯例，给出了基本的判断标准，即 在进行非货币性交易时，涉及少量货币性资产的，可认为属于非货币性交易，而涉及 少量的货币性资产通常是看补价占整个交易金额的比例。为便于判断，会计制度给出 了补价占整个交易金额的25％的参考比例： 　　对于收到补价的企业： 　　收到的补价÷换出资产公允价值≤25％ 　　对于支付补价的企业： 　　支付的补价÷(支付的补价＋换出资产公允价值)≤25％ 　　实际上，这两个判断公式计算的结果是一致的。因为收到补价的企业，其收到的 补价就是支付补价的企业支付的补价；而收到补价的企业，其换出资产的公允价值就 等于支付补价的企业支付的补价与换出资产公允价值之和。 　　第二，确定换入资产的入账价值。 　　支付补价的企业： 　　换入资产的入账价值=换出资产账面价值＋补价＋支付的相关税费 　　收到补价的企业： 　　换入资产的入账价值=换出资产的账面价值－补价＋应确认的收益＋支付的相关 税费 　　例2：甲公司以一仓库与乙公司的办公楼交换。甲公司换出仓库的账面原价为380 万元，已提折旧50万元，其公允价值为360万元；乙公司换出办公楼的账面原价为450 万元，已提折旧80万元，其公允价值为370万元。甲公司另支付现金10万元给乙公司。 假设甲公司换入的办公楼作为固定资产管理。甲公司未对换出固定资产计提减值准备 (不考虑相关税费)。 　　分析：甲公司以其仓库与乙公司的办公楼交换，在这项交易中涉及少量的货币性 资产，即涉及补价10万元。 　 （１）首先判断是否属于非货币性交易 　　甲公司支付补价： 　　支付的补价10万元÷(支付的补价10万元＋换出资产公允价值360万元)=2.7％<25％ 　　乙公司收到补价： 　　收到的补价10万元÷换出资产公允价值370万元=2.7％<25％ 　　通过上述计算可知，补价占整个交易比例2.7％<25％属于非货币性交易。甲公司 换入办公楼的入账价值应为换出仓库的账面价值加上支付的补价和相关税费的金额。 　　（２）甲公司的会计处理 　　 1将固定资产净值转入固定资产清理 　　 借：固定资产清理 3300000 　　 累计折旧 500000 　　 贷：固定资产 3800000 　　 2支付补价 　　 借：固定资产清理 100000 　　 贷：银行存款 100000 　　 3换入办公楼的入账价值=330＋10=340(万元) 　　 借：固定资产 3400000 　　 贷：固定资产清理 3400000 　　第三，补价收益的确认和计量。 　　收益的确认和计量属于非货币性交易核算中需要解决的第三个问题。 　　无论何种非货币性资产交换，在不涉及补价的情况下，不确认损益，换入资产的 入账价值一般按照换出资产的账面价值确定；在涉及补价的情况下，从收到补价的一 方看，由于在资产交换过程中部分资产价值的盈利过程已经完成，因此，要确认已实 现部分的利润。在确定实现部分的利润时，按照换出资产账面价值中相当于补价占换 出资产公允价值的比例来确定，确认的收益计入当期营业外收入(非货币性交易收益)。 其计算公式如下： 　　补价收益=(公允价值－账面价值)／公允价值×补价=(1－换出资产账面价值／换 出资产公允价值)×补价 　　式中： 　　公允价值——交换价值，即售价。 　　账面价值——成本价值，即成本。 　　(公允价值－账面价值)／公允价值——销售利润率，即收益率 　 补价——已实现的部分收入 　　需要注意的是：上述公式只有在换出资产的账面价值等于或小于换出资产公允价 值时才能运用；如果换出资产的账面价值大于换出资产公允价值，既不确认收益，也 不确认损失。 　　例3：甲公司与乙公司经协商，甲公司以其拥有的专利权与乙公司生产用车床交 换。甲公司生产专利权的账面价值为400万元(未计提减值准备)，其公允价值和计税 价格均为450万元，营业税税率为5％；乙公司生产用车床的账面原价为500万元，已 提折旧50万元，已提减值准备30万元，其公允价值为420万元，在资产交换过程中发 生车床搬运费1.2万元。乙公司另支付30万元给甲公司。甲公司收到换入的车床作为 固定资产核算；乙公司获得的专利权作为无形资产核算。 　　分析： 　　(1)首先判断是否属于非货币性交易 　　甲公司以拥有的专利权与乙公司生产用车床交换，在这项交易中涉及少量的货币 性资产，即涉及补价30万元。 　　甲公司收到补价：收到的补价30万元÷换出资产公允价值450万元=6.67％<25％ 　　乙公司支付补价：支付的补价30万元÷(支付的补价30万元＋换出资产公允价值 420万元)=6.67％<25％ 　　通过上述计算可知，补价占整个交易的比例<25％，属于非货币性交易。 　　(2)补价收益的确认 　　由于在该项非货币性资产交换中涉及部分补价，对收到补价的甲公司而言，应确 认部分收益。 　　应确认的收益=(1－换出资产账面价值400÷换出资产公允价值450)×补30=3.33 (万元) 　　(3)换入资产入账价值的确认 　 在此项涉及补价的非货币性交易中，甲公司和乙公司各自换入资产的入账价值为： 　　甲公司换入车床的入账价值=400＋333－30＋450×5％=395.83(万元) 　　乙公司换入专利权的入账价值=(500－50－30)＋30＋1.2=451.2(万元) 　　(4)甲公司和乙公司的会计处理 　　甲公司的会计处理： 　　借：固定资产——车床 3958300 　　 银行存款 300000 　　 贷：无形资产 4000000 　　 应交税金 ——应交营业税 225000 　　 　　 营业外收入——非货币性交易收益 33300 　　乙公司的会计处理： 　　借：固定资产清理 4500000 　　 累计折旧 500000 　　 贷：固定资产 5000000 　　借：固定资产减值准备 300000 　　 贷：固定资产清理 300000 　 借：固定资产清理 312000 　　 贷：银行存款 312000 　 借：无形资产 4512000 　　 贷：固定资产清理 4512000 (3)