【中华财税网北京06/26/2001信息】 由于会计制度与税法在收益、费用或损失 的确认和计量原则方面的不同，从而导致按会计制度计算的会计利润与按税法规定的 应税所得之间的差异，这种差异按其性质和产生原因不同分为永久性差异和时间性差 异(或暂时性差异)。《企业会计制度》规定，企业对所得税费用的核算应根据具体情 况选择采用应付税款法或者纳税影响会计法。 一、应付税款法 应付税款法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的差异造成的纳税影响额不分 时间性差异及永久性差异直接计入当期损益。这种方法要求所得税费用按税法计算， 所得税费用等于本期应交税款。理由是因为所得税是因本期收益而发生的法定费用， 与以后各个期间的收益无关，按权责发生制原则，理应由本期收益负担。同时，此种 方法按应税利润计算所得税费用，使本期所得税费用的发生额与本期应交税款相同， 计算方法简单，易于掌握。但从所得税会计的发展情况看，由于永久性差异和时间性 差异的影响越来越大，应付税款法已受到严峻挑战。如《所得税扣除办法》规定，纳 税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售(营业)收入2％的，可据实扣除；超 过部分可无限期向以后纳税年度结转。若某公司1999年销售收入为30000万元，发生 广告费用支出850万元，公司会计利润2500万元；2000年公司销售收入35000万元，广 告费用支出500万元，会计利润为2700万元；2001年销售收入为38000万元，发生的广 告费支出600万元，会计利润为2800万元，假设上述均无其他纳税调整事项，则各年 度应税所得及所得税费用分别见图表一： 项目 1999年 2000年 2001年 合计 销售收入 30000 35000 38000 105000 会计利润 2500 2700 2800 8000 按税收规 定可列支 广告费用 600 700 760 2100 实际列支 850 500 600 1950 应调增减 （-）纳 税所得额 250 -200 -50 - 应纳税所得 2750 2500 2750 8000 应纳所得税 907.5 825 907.5 2640 损益表中所 得税费用 907.5 825 907.5 2640 净利润 1592.5 1875 1892.5 5360 　　通过上表我们可以发现2000年由于根据所得税有关规定1999年度广告费支出的征 税上的时间性差异调减了应纳税所得额200万元，从而减少2000年度所得税费用66万 元(200×33％=66)从而增加了税后净利润134万元(200－66=134)，而该项所得税费用 的减少和净利润的增加并不是企业2000年通过经营业务取得，也不是国家所得税减免 所得，由于采用应付税款核算时间性引起的。从1999－2001年三年合计应交所得税和 所得税费用可知，企业并无多交或少交所得税，只是在采用应付税款法时，由于时间 性差异原因使得各个会计年度之间所得税费用与收入不配比，一定程度上扭曲了企业 的经营成果。 二、纳税影响法 纳税影响法是将会计利润和应税利润之间的差异分解为永久性差异和时间性差异， 将本期时间性差异的所得税影响金额递延或分配到以后各期。其理论依据是：永久性 差异是由于会计制度与税法在计算收入、费用和损失时计算口径不一致，造成的会计 利润与应纳税所得额的差异。这种差异形成以后，在以后各期不能转回，所以，在核 算中只能在本期确认永久性差异。如视同销售行为中的企业以自产的产品赠送他人的 行为，按会计制度以成本入账，按税法应按该产品的售价与成本的差额计缴所得税， 即会计利润中不作收入处理，而在纳税所得中应作为收入计缴所得税。而时间性差异 是由于会计制度与税法在计算收入、费用和损失时的时间不同而产生的会计利润与应 纳税所得额的差异，其特点是在以后各期可以转回，如对固定资产计提折旧的会计方 法与税法规定不一致而产生会计利润与应纳税所得的时间性差异。 纳税影响会计法与应付税款法的主要区别是时间性差异的跨期分摊问题。纳税影 响会计法认为所得税费用可以采用跨期摊提的方法，以达到收入和费用符合配比原则， 把税汉对本期所得税费用和税后利润的影响降低到最低程度。纳税影响会计法在计算 所得税费用时，不调整时间性差异，只需调整永久性差异，所得税费用与根据税法计 算的应交所得税额的差额就是时间性差异的纳税影响额，通过“递延税款”科目核算。 “递延税款”科目是核算采用纳税影响会计法进行所得税处理时，由于时间性差异产 生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异影响所得税的金额，以及以后各期转回 的金额，目的是通过跨期分摊的方法使所得税费用的核算符合权责发生制和配比原则。 如上例采用纳税影响法计算的所得税费用见图表二： 项目 1999年 2000年 2001年 合计 销售收入 30000 35000 38000 105000 会计利润 2500 2700 2800 8000 按税收规 定可列支 广告费用 600 700 760 2100 实际列支 850 500 600 1950 应调增减 （-）纳 税所得额 250 -200 -50 - 应纳税所得 2750 2500 2750 8000 应纳所得税 907.5 825 907.5 2640 时间性差异 纳税影响数 （递延税款） 82.5 -66 -16.5 - 损益表中所 得税费用 825 891 924 2640 净利润 1675 1809 1876 5360 从上表可以得到由于纳税影响法在计算所得税费用时将会计利润与应纳税所得额 因时间性差异通过“递延税款”科目，使该企业1999年度的广告费超支影响的所得税 额82.5万元通过递延在2000年度和2001年得到转回，从而使各年度的收入与费用更符 合配比原则，符合企业实际经营成果。 纳税影响法根据对税率变动的反应不同又可分为递延法和债务法。递延法在税率 发生变动时对时间性差异的纳税影响额的确认，按照当期税率计算，在时间性差异转 回时，仍按原来发生时的税率循序转销纳税影响额，采用该种方法在资产负债表上反 映的递延税款余额并不代表收款的权利和付款义务，因此递延法已逐渐被淘汰。债务 法在税率发生变动时对时间性差异的纳税影响额的确认，按照其转回时的税率计算并 调整递延税款账面余额，因此弥补了递延法的不足。债务法使资产负债表上“递延税 款”余额作为未来应付税款的债务或代表预付未来税款的资产，更能反映企业将来与 纳税有关的现金流量，故债务法已成为世界上流行的方法。 从以上两种所得税处理方法比较分析，可以发现对税前会计利润和纳税所得之间 时间性差异是否进行跨期分摊是决定采用应付税款还是纳税影响法的主要因素。两种 所得税会计处理方法对会计期间应交所得税的计算计税依据是一致的，而由于对时间 性差异的纳税影响额处理方法不同产生同一会计期间的所得税费用和净利润不同，但 从一个周转期来观察，这种差异是不存在的。从收入与费用配比角度分析，纳税影响 法更符合企业的经营成果，且从长远的观点看，随着行业会计制度的合并，企业会计 利润与应纳税所得额时间性差异将逐步扩大，纳税影响法将会成为所得税会计的主要 方法。 (4)