【中华财税网北京06/07/2001信息】 《会计》教材第四章投资，既是重点，同 时也是难点。学习有关投资的会计处理，一般包括以下要点：(l)投资的概念。一般 意义上投资包括广义的投资(包括权益性投资、债权性投资、期货投资、房地产投资、 固定资产投资等)和狭义的投资(一般仅包括权益性投资和债权性证券投资等)。本章 所讲的投资仅仅是狭义的投资；(2)短期投资的计价及其投资收益的确认；(3)短期投 资的期末计价方法；(4)长期债权投资的计价及其会计处理；(5)长期股权投资的计价 及其会计处理。在长期股权投资下，会计处理方法分为成本法和权益法。在权益法下， 如果被投资企业发生巨额亏损，投资企业分摊的亏损超过其投资成本的会计处理； (6)长期投资减值准备的确认及其会计处理。 　　考生要特别注意今年修改的相应准则的新内容，它应当是命题的重点：学习“投 资”新准则要记住三个要点：第一，增加了“初始投资成本”概念；第二，对投资差 额没有规定摊销期限的，明确提出了十年的界限，始初投资成本高于权益的按不超过 十年摊销，低于十年的，按不低于十年摊销；第三，长期投资收回价值低于账面价值 确认为当期投资损失，发生的净亏账面价值减记为零。还有“非货币性交易”准则的 修改，也影响投资的会计处理，要记住三个要点：第一，不再区分待售和非待售及同 类和非同类；第二，按账面价值与相关税费之和入账，不产生损益；第三，简化了披 露原则，只要求披露换入、换出资产的类别及金额。 　　现在按教材章节讲要点 　　第一节 短期投资 　　教材讲了三个要点：成本确定、损益确定、投资处置。 　　“成本确定”记住“两个条件”：有明确的市价，能够变现并获利；“一个公 式”：始初成本=为取得短期投资时实际支付的全部价款。包括税金、手续费等，但 不包括尚未实现的或有收入。 　　“损益确定”记住：投资损益=所获得的处置收入-账面价值。购买时已垫付的股 利、利息，收回时不确认为收益；账面价值是指已经结转计提跌价准备金后的金额。 　　“投资处置”记住：处置了才有损益，没有处置就没有损益，所以两者是连在一 起的。 　　跌价准备的处理：按单项计提跌价准备的，同时结转；总体计提的，期末再予调 整；部分处置时，单项计提的，相应结转；总体计提的，不同时结转。 　　账面余额的结转：全部处置，账面余额=原始投资成本经调整后的新的投资成本； 部分处置按投资总平均成本确定其处置成本。 　　仅仅看教材是不够的，要结合《企业会计制度》“主要会计事项分录举例”列举 的有关实际业务进行复习，自己假设一些条件，填进一些数字就可以了。这些分录就 是老师出题的内容。可以肯定，在短期投资的九种类型的分录举中，一定会有几道题 的，不过是在命题时再加一些甲、乙、丙公司，XYZ股票等等而已。注意如下三种情况 的会计处理： 　　第一，购买的股票、债券、基金，如果实际支付的价款中包含已宣告但尚未领取 的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，其会计处理为： 　　借：短期投资──××股票、债券、基金 　　　　应收股利 　　　　应收利息 　　　贷：银行存款 　　　　　其他货币资金 　　第二，接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的短期投资，或以应收债权 换入短期投资，其会计处理为： 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（应收债权的账面价值加上应支付的相 关税费）坏账准备（应收债权已计提的坏账准备） 　　　 贷：应收账款（应收债权的账面余额） 　　　　　 银行存款（支付的相关费用） 　　　　　 应交税金（应交的相关税金） 　　如果所接受的短期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚 未领取的债券利息 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（应收债权的账面价值加上应支付的相 关税费，减去应收股利或应收利息后的余额） 　　　　应收股利 　　　　应收利息 　　　　坏账准备 　 　　贷：应收账款（应收债权的账面余额） 　　 　　　银行存款 　　　 　　应交税金 　　如果涉及补价的，收到补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（应收债权的账面价值减去补价加上应 支付的相关税费） 　　　　银行存款（收到的补价） 　　　　坏账准备 　　　贷：应收账款（应收债权的账面余额） 　　　　　银行存款（支付的相关费用） 　　　　　应交税金（应交的相关税金） 　　　　　支付补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（应收债权的账面价值加上支付的补价 和应支付的相关税费） 　　　　坏账准备 　 　　贷：应收账款（应收债权的账面余额） 　　 　　　银行存款（支付的补价和相关费用） 　　　 　　应交税金（应交的相关税金） 　　第三，通过非货币性交易取得的短期投资，其会计处理为： 　　（1）以短期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，不涉及补价的企业： 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值加上应支付的 相关税费） 短期投资跌价准备 　　　贷：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面余额） 　 　　　　银行存款（支付的相关费用） 　　 　　　应交税金（应交的相关税金） 　　涉及补价的，收到补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值减去补价加上应 确认的收益和应支付的相关税费） 　　　　短期投资跌价准备 　　　　银行存款（收到的补价） 　　　 贷：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面余额） 　　　　 　银行存款（支付的相关费用） 　　　　　 应交税金（应交的相关税金） 　　　　　营业外收入──非货币性交易收益（应确认的收益） 　　支付补价的企业： 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值加上应支付的补 价和相关税费） 　　　　短期投资跌价准备 　 　　贷：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面余额） 　　 　　　银行存款（支付的补价和相关费用） 　　　 　　应交税金（应交的相关税金） 　　（2）以产成品、库存商品换入作为短期投资的股票、债券、基金等，不涉及补价 的 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值加上应支付的相 关税费） 存货跌价准备 　　　 贷：库存商品等（换出资产的账面余额） 　　　　 应交税金──应交增值税（销项税额） 　 　　　 银行存款（支付的相关费用） 　　涉及补价的，收到补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值减去补价加上应 确认的收益和应支付的相关税费） 　　　 存货跌价准备 　　　　银行存款（收到的补价） 　　　贷：库存商品等（换出资产的账面余额） 　 　　　　应交税金──应交增值税（销项税额） 　　 　　　银行存款（支付的相关费用） 　　　 　　营业外收入──非货币性交易收益（应确认的收益） 　　　　 　支付补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值加上应支付的补 价和相关税费） 　　存货跌价准备 　　 　贷：库存商品等（换出资产的账面余额） 　　　 　　应交税金──应交增值税（销项税额） 　　　　 　银行存款（支付的补价和相关费用） 　　（3）以固定资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等，不涉及补价的： 　　借：固定资产清理 　　累计折旧 　　 　贷：固定资产 　　借：固定资产减值准备 　　　贷：固定资产清理 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（"固定资产清理"科目的余额） 　 　　贷：固定资产清理 　　涉及补价的，收到补价的企业 　　借：固定资产清理 　　　　累计折旧 　　 　贷：固定资产 　　借：固定资产减值准备 　　　贷：固定资产清理 　　借：银行存款（收到的补价） 　 　　贷：固定资产清理 　　借：固定资产清理 　　 　贷：营业外收入──非货币性交易收益（应确认的收益） 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（"固定资产清理"科目的余额） 　　　 贷：固定资产清理 　　支付补价的企业 　　借：固定资产清理 　　　　累计折旧 　　　贷：固定资产 　　借：固定资产减值准备 　 　　贷：固定资产清理 　　借：固定资产清理（支付的补价） 　　 　贷：银行存款 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（"固定资产清理"科目的余额） 　　　贷：固定资产清理 　　（4）以无形资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等，不涉及补价的 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值加上应支付的相 关税费） 无形资产减值准备 　 　 　贷：无形资产（换出无形资产的账面余额） 　　 　　 　银行存款（支付的相关费用） 　　　 　 　应交税金（应交的相关税金） 　　涉及补价的，收到补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值减去补价加上应 确认的收益和应支付的相关税费） 　　　　无形资产减值准备 　　　　银行存款（收到的补价） 　　　贷：无形资产（换出无形资产的账面余额） 　 　　　　银行存款（支付的相关费用） 　　 　　　应交税金（应交的相关税金） 　　　 　　营业外收入──非货币性交易收益（应确认的收益） 　　　　 　支付补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值加上应支付的补 价和相关税费） 　　　　无形资产减值准备 　　　贷：无形资产（换出无形资产的账面余额） 　 　　　　银行存款（支付的补价和相关费用） 　　 　　　应交税金（应交的相关税金） 　　（5）以长期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，不涉及补价的 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产时账面价值加上应支付的相 关税费） 长期投资减值准备 　　 　贷：长期股权投资（换出长期投资的账面余额） 　 　　 　　长期债权投资（换出长期投资的账面余额） 　　 　　 　银行存款（支付的相关费用） 　　　 　　 应交税金（应交的相关税金） 　　涉及补价的，收到补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值减去补价加上应 确认的收益和应支付的相关税费） 　　　　长期投资减值准备 　　　　银行存款（收到的补价） 　　　贷：长期股权投资（换出长期投资的账面余额） 　 　　　　长期债权投资（换出长期投资的账面余额） 　　 　　　银行存款（支付的相关费用） 　　　 　　应交税金（应交的相关税金） 　　　　 　营业外收入──非货币性交易收益（应确认的收益） 　　　　　 支付补价的企业 　　借：短期投资──××股票、债券、基金（换出资产的账面价值加上应支付的补 价和相关税费） 　　　　长期投资减值准备 　　　　贷：长期股权投资（换出长期投资的账面余额） 　　　　　　长期债权投资（换出长期投资的账面余额） 　　　　　　银行存款（支付的补价和相关费用） 　　　　　　应交税金（应交的相关税金） 　　在非货币性资产交换中，如果同时换入多项资产，应按换入各项资产的公允价值 与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出资产的账面价值总额进行分配，以确定 各项换入资产的入账价值。 举几个例子： 例l：A公司2000年5月1日从证券市场上购入B公司于2000年1月1日发行的一批债 券，面值100000元，票面利率为6%，三年期，每年1月1日和7月1日付息两次。A公司 实际支付价款103000元。在本例中，不存在债券利息己到期间题，因此应计入短期投 资成本的金额为103000元。 例2：在例l中，若A公司2000年9月1日从证券市场上购入B公司债券，实际支付价 款104000元(B公司尚未支付2000年上半年利息)。在这种信况下，A公司实际支付的价 款中就包含“己宣告尚未领取的债券利息”3000元 (100000X6%/12X6)。这里已到期 尚未领取的债券利息只有6个月。本例中应计入短期投资成本的金额为101000元。处 置短期投资时，应将短期投资的账面价值与实际取得价款的差额，作为当期投资收益。 例3：A公司对短期投资期末采用成本与市价孰低法计价。2000年12月5日从证券 市场上用银行存款购入B公司股票10万股作为短期投资，每股价款5元，另支付相关费 用5000元。2000年12月31日B公司股票每股市价4元。2001年4月20日B公司宣告每股分 派0.1元的现金股利，每10股分派2股股票股利，于5月20日按5月10日在册股东支付。 A公司于2001乍6月10日将上述股票转让2万股，实得价款9万元(处置短期投资时，计 提的跌价准备同时结转)。 要求：完成A公司有关会计分录。 (1)2000年12月5日购入B公司股票 借：短期投资──B公司股票 505000 贷:银行存歇 505000 (2)2000年12月31日对B公司股票投资计提跌价准备 借:投资收益 105000 　 贷：短期投资跌价准备 105000 (3)2001年5月20日收到现金股利和股票股利时 借:银行存款 10000 贷:短期投资──B公司股票投资 10000 对收到的股票股利应作备查记录。 收到股票股利后B公司股票每股成本=(505000──10000)/(100000十20000)= 4.125元 (4)2001年6月10日转让B公司股票2万股 应冲减的短期投资成本=20000*4.125=82500元 应冲减的短期投资跌价准=105000/（100000+20000）*20000=17500元 借：银行存款 90000 短期投资跌价准备 17500 贷：短期投资 82500 投资收益 25000 第二节 长期股权投资 本节是重点内容，应当认真进行复习。 除了仔细阅读教材，还要学习《企业会计制度》的有关规定。如第二十二条规定 的长期股权核算原则；1、按初始成本入账，注意以非现金资产抵偿务方式取得的长 期投资的会计处理；2、按规定准确选择长期投资的核算方法：记住“三无”、“三 有”及20%。即无控制、无共同控制、无重大影响，采用成本法；有控制、有共同控 制、有重大影响采用权益法；占资本总额20%的，关键在于是否有重大影响，有，则 采用权益法，无，则采用成本法；3、成本法账面价值不变，权益法投资差额按投资 期限或不超过10年摊销，其盈亏作当期损益，调整账面价值；4、关注成本法改为权 益法或者反之的会计处理；5、短期转长期，按成本与市价孰低结转；6、处置时差额 作投资损益；7、计提长期投资减值准备。 教材讲了八个方面，是复习的重点。 一， 始初成本的确定： 1、 现金购入：按实际支付的全部价款（含税金、手续费等），如其中含已宣告 但未领取的现金股利应减去后为始初成本。 2、 以非现金资产抵偿债务取得：按账面价值加上应支付的相关费用作为始初成 本；有补价的，收减、支加初始成本； 3、 以非货币性交易换入：按换出资产账面价加支付的相关税费，再加减补价； 4、 行政划拨：按划出单位账面价。 [例一]：甲公司以银行存款购买A股份有限责任公司股票2万股、每股价为50元， 该股已宣告发放但尚未领取每股现金股利20元，甲公司共支付银行存款120万元。 其会计处理应为： 借：长期股权投资──股票投资 100万 应收股利 20万 贷：银行存款 120万 [例二]：甲公司接受债务人乙公司以A股票抵偿债务120万元，甲公司为该笔债务 计提了坏账准备10万元，购买A股时，应纳税金5000元，已交手续费为2500元。后又 收到乙公司缴来的补价10万元。 其会计处理应为： 借：长期股权投资──股票投资 1107500 坏账准备 100000 贷：应收账款 1200000 应交税金 5000 银行存款 2500 借：银行存款 100000 贷：长期股权投资──股票投资 100000 [例三]：甲企业以机器设备换入乙公司B股票，该设备原值100万元，已计提折旧 40万元，支付固定资产清理费用10万元，已提减值准备10万元，换入B股票应纳税金 5000元，已缴手续费2500元。 其会计处理应为： 借：固定资产清理 600000 累计折旧 400000 贷：固定资产 1000000 借：固定资产减值准备 100000 贷：固定资产清理 100000 借：固定资产清理 100000 贷：银行存款 100000 借：长期股权投资──股票投资 600000 贷：固定资产清理 600000 借：长期股权投资──股票投资 7500 贷：银行存款 2500 应交税金 5000 二、新的投资成本的确定 1、 采用权益法：新的投资成本=始初成本+（或-）享有被投资单位所有者权益 份额的差额（股权投资差额） 2、 收到被投资单位分派的属于投资前累积的盈余分配：新的投资成本=始初成 本-收到的现金股利 3、 由成本法改为权益法核算：新的投资成本=原投资账面价 三、成本法 1、 适用范围：注意上面已经提到的“三无”和20%； 2、 核算方法：记住投资年度利润或现金股利的两个公式： 投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资单位实现的净损益*投资企业持股比 例*（当年投资持有月份/全年月份） 应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的利润或现金股利*投资企业持股比 例-投资企业年度应享有的投资收益 [例]：A公司于1997年对B公司投资，持股比例为10%，采用成本法核算对B公司的 投资。在2000年度B公司宣告1999年度现金股利前，A公司己累积确认的应收股利为10 万元，投资后应得净利累积数为8万元，己累积冲减的长期股权投资成本为2万元。B 公司1999年度实现净利50万元。 (1)若B公司于2000年5月2日宣告分派1999年度的现金股利60万元。A公司2000年 应确认的应收股利为6万元，A公司应收股利累积数为16万元(10+60*10%)，A公司投资 后应得净利累积数为13万元(8+50*10%)，因此累积冲减成本的金额为3万元，由于己 累积冲减了2万元，2000年应恢复投资成本1万元。 会计分录:借:应收股利 6 贷:长期股权投资 l 投资收益 5 (2)若B公司于2000年5月2日宣告分派1999年度的现金股利40万元。A公司2000年 应确认的应收股利为4万元，A公司应收股利累积数为14万元(10+40*10%)，A公司投资 后应得净利累积数为13万元，因此累积冲减成本的金额为1万元，由于已累积冲减了 2万元，2000年应恢复投资成本l万元。 会计分录:借：应收股利 4 长期股权投资 1 贷:投资收益 5 (3)若B公司于2000年5月2日宣告分派1999年度的现金股利20万元。A公司2000年 应确认的应收股利为2万元，A公司应收股利累积数为12万元，A公司投资后应得净利 累积数为13万元，由于应收股利累积数小于投资后应得净利的累积数，则应使投资成 本保持原投资时的成本，由于己累积冲减了2万元，2000年只能恢复投资成本2万元， 而不是3万元。 会计分录:借:应收股利 2 长期股权投资 2 贷:投资收益 4 四、权益法。这是重中之重。 1、 适用范围： 投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，应采用权益法。 2、 核算方法： A、 股权投资差额处理： 股权投资差额=初始投资成本-投资时被投资单位所有者权益*投资持股比例 新的投资成本=初始成本+（或-）股权投资差额 对股权投资差额按一定的期限平均摊销，计入损益。摊销期限有合同按合同规 定，没合同规定的按不低于十年。 股权投资差额是初始成本的调整项目。当初始成本高于被投资单位所有者权益 份额时，按差额调减初始成本；低于则调高。新的投资成本应等于按持股比例计算所 享有的份额。在投资时，新的投资成本加减股权投资差额应等于初始投资成本。 B、 被投资单位实现净损益的处理： 要弄明白，这里讲的是被投资单位的净损益对投资企业的所有者权益的影响的会 计处理。实现的净利，按所持表决权资本比例计算，增加长期投资的账面价值，并确 认为当期投资收益；分派股利冲减长期投资账面价值。亏损则反之，以投资账面价值 减记至零为止。书上讲的要注意五个问题，其中要特别注意第三、四点：第三点是讲 亏损情况下的摊销。如亏损使账面价值减至零或减至投资成本以下，暂停摊销，其暂 停时间不包括在摊销时限内；如有合同确定期限，则在恢复后剩余期限内摊销。第四 点是讲计算损益应以取得股权后发生的为数额为基础，在这以前的已经包括在初始投 资成本中。如果会计年度内持股比例发生变动，可根据持有时间加权平均计算。 C、 其他因素导致所有者权益变动： 第一， 被投资单位接受捐赠，投资企业作股权投资准备在长期投资中单独核算， 并增加公积金； 第二， 被投资单位增资扩股、对其他单位投资形成外币资本折算差额以及专项 拨款转入其资本公积等情况，投资企业应按持股比例计算应享有份额，增加长期股权 和资本公积。 [例]：A公司于1996年4月1日以515万元(含支付的相关费用0.6万元)购入B公司 股票100万股，每股面值1元，占B公司实际发行在外股数的10%，A公司采用成本法核 算此项投资。B公司于1996年5月2日宣告分派1995年度现金股利，每股0.1元，A公司 于1996年5月20日收到现金股利10万元。1996年12月31日B公司净资产为4600万元。 1996年12月3l日A公司对B公司投资预计可收回金额为500万元。1997年4月1日A公司从 证券市场上购入公司股票200万股，实际支付价款995万元(含支付的相关费用1万元)。 此次购买完成后，持股比例达到30%，改用权益法核算此项投资。1997年B公司实现净 利润200万元(假定利润均衡发生)，提取盈余公积40万元，1997年10月1日B公司接受 现金捐赠25万元。1998年B公司亏损6000万元。股权投资差额按I0年摊销，A公司对B 公司无额外责任。 要求：根据上述资料，编制A公司相关业务的会计分录(金额单位用万元表示)。 (1)1996年4月1日购入B公司股票100万股 借：长期股权投资──B公司(投资成本) 515 贷：银行存款 515 (2)1996年5月2日B公司宣告现金股利 借：应收股利 10 贷：长期股权投资──B公司(投资成本) 10 (3)1996年5月20日收到现金股利 借：银行存款 10 贷：应收股利 10 (4)1996年12月31日对B公司投资计提减值准备 借：投资收益 5 贷：长期投资减值准备──B公司 5 (5)1997年4月1日又购入B公司股票200万股 借：长期股权投资──B公司(投资成本) 995 贷：银行存款 995 1997年4月1日B公司所有者权益=4600+200/12*3=4650万元 股权投资差额=(515-10-5+995)-4650*30%=100万元 借：长期股权投资──B公司(股权投资差额) 100 长期投资减值准各──B公司 5 贷：长期股权投资──B公司(投资成本) 105 (6)1997年B公司实现净利润200万元并摊销股权投资差额 借：长期股权投资──B公司(损益调整) 45(150*30%) 贷：投资收益 45 借：投资收益 7.5(100/10/12*9) 贷：长期股权投资──B公司(股权投资差额) 7.5 (7)1997年10月1日B公司接受现金捐赠25万元 借：长期股权投资──B公司(股权投资准备) 7.5 贷：资本公积──股权投资准备 7.5 (8)1998年B公司发生亏损6000 万元 在1998年调整亏损前，长期股权投资的账面价值=1395+92.5+45+7.5=1540 万元 。 借：投资收益 1540 贷：长期股权投资──B公司(损益调整) 1540 备查登记中应当记录未减记长期股权投资260万元(6000 *30%-1540) （4）