【中华财税网北京05/17/2001信息】 ②公式法。公式法就是用y＝a＋bx这个成 本公式表示的弹性成本预算。 任何一项成本都可以分解表示为y＝a＋bx的形式，其中y是某项成本金额，a是该 成本中的固定成本金额，b是该项成本中的单位变动成本金额，x是业务量。对于变动 成本项目，公式中的a＝０；对于固定成本项目，公式中的b＝０；对于混合成本项目， 公式中的a和b分别表示该项混合成本中的固定成本和单位变动成本。 使用公式法可以大大地简化预算的编制工作；用来控制费用支出时，可以用实际 业务量下的预算额为根据，而不必用相近的业务量及预算额为依据，因而在控制费用 支出方面比较得力。当然，使用公式法，必须将混合成本人为地分解为变动成本和固 定成本两部分，在一定程度上降低了预算的准确性。 ③图示法。此方法是将业务量范围内的各个业务量和与其相应的成本预算额插入 平面直角坐标图的弹性成本预算编制方法。如图２所示：（图略） 此方法具有直观、形象，不用将混合成本进行划分等优点，但是，由于制图和读 图不易准确而不利于成本控制和考核。另外，如果按成本项目进行制图、读图，使预 算图过于复杂，因此，图示法通常只作为多水平法或公式法的补充。 编制弹性利润预算的方法应区分单一品种和多品种来进行。 （１）单一品种。单一品种的弹性利润预算是按照不同的产销量编制的利润预测 系列，原理同成本预算的编制。 （２）多品种的弹性利润预算就是按不同的销售额编制的利润预算系列。与单一 品种的弹性预算的不同之处在于只能按销售额而不能按销售量为基础来编制。 弹性预算有很多优点：它比固定预算运用范围广泛，使预算与实际具有可比基础， 使预算控制和差异分析具有意义和说服力；一经编制，只要各项消耗标准和价格等 依据不变，便可连续使用，从而可大大减少工作量。当然，运用弹性预算而不运用固 定预算的最主要的原因还在于运用弹性预算能够在控制了数量变化后，更好地对某个 职能部门或管理人员的经营业绩进行评价。美国一项对上市公司弹性预算应用情况的 调查研究发现，有４８％的公司在对生产成本进行预算时采用了弹性预算方法，但仅 有２７％的公司在对分销、市场营销、研究与开发费用、管理费用进行预算时采用弹 性预算方法。这些数据表明，在生产部门中，弹性预算也得到广泛的应用。在我国企 业运用弹性预算方法并不是很多见，大部分实施预算管理的企业都仅编制固定预算， 这说明我国企业预算编制水平是相对落后的。 ３．零基预算。零基预算是指企业在编制预算时，要视同新创一样，以零为基数 对各项费用进行分析，在此基础上编制的预算。自从２０世纪７０年代由美国德州仪 器公司创建后，目前已被西方国家广泛采用。 零基预算与传统预算编制的区别如下： （１）零基预算注重整体利益原则，不论新增业务还是原有业务，都视为整体的 一部分，按重要程度来分配预算。 （２）零基预算要求对一切业务活动都进行"成本--效益分析"。 （３）零基预算是以零为起点，根据预测的未来业务量及费用水平、报酬率等来 确定各种预算。 在实际工作中，编制零基预算主要有以下几个步骤： （１）确定企业编制预算的基层决策单位； （２）提出总体目标并让决策单位明确基本设想； （３）对基层决策单位所提出的方案进行"成本--效益分析"； （４）对企业各基层决策单位提出的方案评定等级，并审查编制预算表。 零基预算由于冲破了传统预算方法的限制，以"零"为起点进行预算编制，因而有 以下优点：（１）合理、有效地进行资源分配；（２）有助于企业内部的沟通、协调、 激励各基层单位参与预算的积极性和主动性；（３）目标明确，可区别方案的轻重 缓急；（４）有助于提高管理人员的投入产出意识；（５）特别适用于产出较难辨认 的服务性部门，具有克服资金浪费的缺点。 然而，零基预算也有它自身的缺点，表现如下：（１）业绩差的经理人员会认为 零基预算是对他的一种威胁，因此拒绝接受；（２）工作量较大，成本较高；（３） 评级和资源分配具有主观性，易引起部门间的矛盾；（４）易于引起人们注重短期利 益而忽视长期利益。 ４．滚动预算。滚动预算又称永续预算，其基本精神就是预算期永远保持１２个 月，每过１个月，都要根据新的情况进行调整，在原来预算期末再加１个月的预算， 从而使总预算经常保持１２个月的预算期。 滚动预算的编制，可采取长计划、短安排的方式进行，也就是在编制预算时，先 按年度分季，并将其中第一季度按月划分，建立各月的明细预算，以便监督预算的执 行，其他三季可以粗略一些。到第一季度结束后再将第二季度的预算数按月细分，依 此类推。 滚动预算与其说是一种预算编制方法，还不如说是一种预算编制思想。与传统预 算方法相比，优点如下： （１）保持预算的完整性、持续性，从动态预算中把握企业的未来； （２）能使各级管理人员始终对未来十二个月的生产经营活动有所考虑和规划， 从而有利于生产经营稳定而有序地进行； （３）由于预算不断修整，使预算与实际情况更相适应，有利于充分发挥预算的 指导和控制作用。 但在实际中，采用滚动预算，必须有与之相适应的外部条件，如材料供应时间等。 此外，不足之处还有： （１）预算的自动延伸工作比较耗时，代价太大； （２）要说服经理人员确信不断调整过程的效益是值得的。 ５．概率预算。在市场波动较大的情况下，预算的编制需要根据客观条件，对有 关变量作一些近似的估计，估计它们可能变动的范围及出现的可能性，然后对预算进 行调整，使它所得结果更符合客观实际情况。这种运用概率来编制预算，叫做概率预 算。从实质上来讲，概率预算是一种修正的弹性预算，其主要原理和编制方法都与弹 性预算相似。 预逄管理流程 预算管理包括预算编制，预算执行，预算考核三个环节，各个环节关系如图３所 示：（图略） 其中预算编制要遵循以下步骤： １．制定规划方针。即确定预算的总目标及实现目标的一些方针和原则，为预算 的制定确定大的方向。 ２．各职能部门提供基础资料并互相沟通。预算编制应当采取"自下而上"的信息 流程，即由下属职能部门提供各项分预算，然后进行统一汇总，再将总预算指标分解 到各职能部门，而不能采用传统计划管理中的由企业直接制定预算，然后将总预算分 解到各职能部门。 根据各职能部门提供的基础资料进行充分的沟通和交流，可以就预算需使用的一 些关键性假定在企业各职能部门达成一致，为预算的编制提供坚实的基础。 ３．制定销售预算。销售预算左右整个企业的所有业务，并且是其他分预算编制 的基础。 ４．编制其他分预算。 ５．互相协调以确定各分预算的最后定案。 ６．对预算进行审核。 我国企业实施预算管理应注意的问题 实施预逄管理应建立全局观 实施预算管理应建立全局观，首先确定好具体的预算管理目标，企业最高领导应 作为预算编制和实施的最高决策者，必要的时候可以设置专门的预算管理机构--预算 委员会，同时在预算管理中要强调预算管理的参与性。 企业预算是对整个企业未来行为的统一规划，涉及到企业财务、生产、人事等未 来行为的方方面面，也涉及到企业的所有职能部门和所有的员工，因而预算的编制、 实施和考核首先要从整个企业的利益出发，围绕企业总目标展开，要求预算管理的决 策者具有全局观。 １．预算目标的选择：决策管理与决策控制。在预算的功用中我们曾提及预算管 理要为不同的目的服务，而且这些不同的目的对预算管理体系的设计提出了不同的要 求，这必然会产生一个在各个目标中进行取舍的问题，这要求企业根据本企业所面临 的特殊环境作出决策。比如在销售预算的制定过程中，销售人员掌握着企业的未来销 售情况这一专门信息，如果预算仅仅是为了管理决策服务，销售人员就会把他所掌握 的信息毫无保留地拿出来，与各部门进行分享；但如果预算的目的之一是作为业绩评 价标准，销售收入数值要在年末时用来对企业销售部门的经营业绩进行评价，并由于 这一信息的不对称性，销售人员就会对其掌握的信息进行一定的"裁剪"，以在不被人 识破的前提下实现自身利益的最大化。销售部门有可能会有意低估未来的销售收入金 额，从而有利于其业绩评价。然而，如果销售部门低估销售收入，就会相应地造成生 产计划数量的减少，从而企业的生产就不能达到效率最高的状态。也就是说，决策管 理和决策控制两项预算的职能之间存在着冲突，若过分强调预算的决策控制的功能， 将不可避免地影响决策管理功能的发挥；而若要保证决策管理功能发挥到最佳状态， 则无可避免地要放弃决策控制功能。 美国一项对４００家大型美国公司及医疗机构的调查研究结果反映了用于决策管 理（计划和协调）预算与用于业绩评价预算的情况。其中运用两个独立预算的公司占 ７％；只运用一个预算，同时用于计划、协调和业绩评价的公司占７５％；只运用一 种预算，该预算仅用于业绩评价的公司占５％；只运用一种预算，该预算仅用于计划 和协调的公司占１３％。上述数据反映，在接受调查的公司中的大部分企业（７５％） 是运用一种预算来满足决策管理和决策控制两种需要的。这表明实践中将无法避免 要在预算制定中解决决策管理和决策控制这两种目标之间的矛盾。 ２．企业最高领导应拥有预算制定、实施的决策权。除了上述决策管理和决策控 制之间的矛盾外，由于专业分工所造成的各专业部门之间的信息不对称使得各专业部 门都有可能利用自身特有的信息为本部门谋取局部利益，而造成企业总体利益的损害。 比如在根据预算划拨各部门资金时，各部门为了在资金使用上有较大的自由，并且 能控制更多的资金，可能会虚夸本部门的资金需要量，而造成资金的浪费。这显然有 违预算管理进行沟通协调的本意。麦肯锡（１９２２）曾这样写道："在有些情况下， 企业的销售部门可能会认为其销售的产品的数量多于生产部门在考虑其生产的获利 能力的前提下愿意生产的数量。而在另外一些情况下，企业的生产部门有可能会生产 出某些产品，企业的销售部门却认为他们无法对之进行销售。甚至于，也有可能企业 的销售部门和生产部门都愿意增加其销售或生产，但企业财务部门却不愿意提供相应 的资金。企业的各部门之间总存在各种各样的争端……"。因而预算的制定也需要解 决各部门之间的矛盾。 在西方的预算管理实践中，为了解决决策管理与决策控制之间及各部门利益之间 的上述矛盾，一般是由企业的首席执行官直接对预算进行管理。尽管收集数据并编制 预算是企业的财务总监，但首席执行官却掌握着最终的决策权。这一方面体现了预算 过程的重要性；更重要的则是企业的首席执行官就整个企业而言掌握着专门的信息， 并且能够从整个公司的角度制定出预算，协调各部门之间的关系。麦肯锡（１９２２） 还写道："……很显然，在企业中决定上述问题的唯一的权威就是企业的首席执行 官。因为只有他，才能对争端可能涉及到的所有管理人员进行控制"。 从我国的预算管理实践来看，预算在很多企业只是流于形式，首先企业领导对企 业预算就不是很重视，很多企业只是指定由财务部门完成预算并进行实施，这显然不 利于处理好各部门之间的利益关系，同时也降低了预算的权威性，造成各部门在实际 工作中对预算并没有切实遵行，也就是我们常说的企业预算软约束问题。使预算管理 这种很好的管理方法在我国管理实践中并没有起到其应有的作用。解决这一问题的方 法之一是让企业最高领导参与到预算的制定中来，并对预算的制定有最后的决策权， 这样才能从整个企业的大局出发，制定出切实可行的预算方案。 ３．设置预算委员会。在西方的许多公司中，除了让企业的首席执行官直接参加 预算管理过程以外，还设置了预算委员会来参与预算活动。预算委员会是由各个主要 职能部门的经理组成的，由首席执行官担任主席。这个委员会的工作是，使公司内各 部门甚至部门内各员工专门信息的交流更为方便，并使各部门就基础假设达成一致。 从根本上说，除非经过预算委员会的审批，否则不能接受一项预算或预测数据。从我 国的实际情况来看，预算委员会这一预算管理组织形式是适合我国企业的，而且可以 对预算委员会的职能进行拓展，在预算管理中发挥更大的作用。西方的预算委员会一 般只对预算的制订负责，在预算制定以后就退出管理的舞台。但预算管理作为一个连 续、复杂的过程，并不仅仅是预算的制定，或者说预算的制定仅仅是预算管理的一个 环节，预算管理还包括预算的实施、预算的调整等后续环节。可以让预算委员会在预 算管理的整个过程中都发挥其领导、协调的作用，而不局限于预算的制定。比如说， 可以让预算委员会来监督各部门对预算的实施情况；解决预算实施过程中各部门出现 的矛盾（这一功能类似于企业的内部仲裁委员会）；并随时发现企业活动与预算的偏 差，分析偏差发生的原因，如果是预算的某些基本假设已经发生了重大变化，使得预 算已经不符合实际，则应当尽快组织对预算进行调整；如果是企业行为出现了偏差， 则应当促使有关行为主体进行检讨，防止偏差的进一步扩大。 对于预算委员会的人员组成，应坚持权威原则、全面代表原则和效率原则。权威 原则指的是要求保证由预算委员会制定出的预算具有权威性，能在实际工作中得以切 实地贯彻，这要求预算委员会除企业领导以外，其他成员也应对各自部门的活动具有 绝对的控制权。全面代表原则指的是预算委员会的成员要能全面代表企业内各个层面 的利益，保证各个主要部门的利益在预算中都能得到合理的体现，以防止预算实施的 过程中一些部门对预算的抵制。效率原则指的是要在权威性和全面代表性的基础上保 证预算委员会的工作效率，这决定预算委员会的成员数量不能大多，各企业要根据本 企业的实际情况灵活掌握。 ４．强调预算的广泛参与性。既然企业预算是对整个企业未来行为的规范，就应 当让尽可能多的员工参与到预算的制定中来。这样既可以体现出员工的主人翁精神， 提高员工的工作积极性，也可以促进信息在更广范围内的交流，使预算编制中的沟通 更为细致，增加预算的科学性和可操作性。当然，强调预算的广泛参与性的同时，也 要注意预算编制的效率，要注意区分各级员工参与的程度，不能一视同仁。具体如何 执行要根据企业的规模，管理水平、职工素质等具体情况灵活掌握，但要明确这些内 容必须在预算制度中作出具体的规定。 预算体制的设计要符合企业的实际情况 企业预算体制的设计，包括预算的内容。预算编制的方法，都要符合企业的实际 情况，不能盲目照搬。企业预算管理应对外部环境和内部条件进行综合考虑，选择最 为适合的预算管理模式。从企业的外部环境来看，各个企业存在着很大的差别；从企 业的内部条件来看，构成企业的组成要素包括目标、制度、技术和活动等，作为每个 单个的企业，其目标不同、制度各异，技术水平和业务活动更是千差万别。这决定并 没有一个适用于所有企业的统一预算模式，而是在遵循预算管理基本规律的前提下， 从企业的总目标出发，以成本效益原则为依据，根据本企业的实际情况，选择最有效 率的预算管理模式。具体来讲，企业应对预算的内容、预算编制的方法、预算执行规 定与考核方法等作出选择。 １．预算内容的选择。预算的内容是指企业应编制哪些预算，对于规模较大、企 业经营活动比较复杂的企业应尽量编制全面的预算；对于小规模企业，或者业务比较 单一的企业，可以仅就管理和控制的重点编制预算。 ２．预算编制方法的选择。随着预算管理水平的不断提高，预算编制的方法也不 断发展，形成了包括固定预算、弹性预算、滚动预算、零基预算和概率预算的一个系 列，企业在编制预算的过程中，应根据自己的外部环境及本企业的预算水平进行选择。 对于市场价格及企业市场份额情况不很确定的企业（如处于初创期或成长期的企业）， 应尽量采用弹性预算；而对于市场情况比较确定的企业，则采用固定预算更为合 适。另外，企业预算水平也是选择预算编制方法需要考虑的一个重要因素，预算水平 较高的企业可以选择较为先进但复杂的一些预算方法，如滚动预算和零基预算；而对 于预算水平较低的企业，则尽量从编制简单易行的预算开始（如固定预算），以防引 起工作的混乱。 实施预逄管理要充分考虑员工的反应 企业实施预算管理要充分考虑到员工可能对预算作出的反应，在保证预算科学合 理的基础上，提高预算执行的效率。预算制定的目的是对人的行为进行调整、激励与 约束，实现企业员工行为的最优化，因而预算管理行为方面的因素就不能被置于一边 而不顾。实际上，预算是为了影响人们的行为。然而，人们并不总是按预算制定者所 期望的一样反应。他们的反应可能受到预算编制的方式、他们在预算编制中的参与程 度、沟通交流的方式、预算的表述形式及预算实施的方式等各方面的影响。因而预算 的编制必须考虑到人的行为因素，力争准确地表达出预算的真正意图，保证预算得以 切实的贯彻。企业在预算管理中应当要考虑以下一些行为方面的问题： １．认知：人的认知能力是存在差别的，对于同样一件事物，不同的人可能会有 不同的理解。在预算管理中，可能会存在员工对目标理解及政策认识的差别，因而要 求在预算的制定与实施过程中要充分考虑到人的这种认知能力的差别，进行广泛的沟 通与交流，以使对预算的认知误差风险提前释放，保证全体员工对预算的理解一致。 ２．个人目标：预算的目标之一是促使其所调整行为的行为主体的目标与企业总 目标一致，促使企业员工朝着企业共同目标所指引的方向努力，但每个行为主体个人 都是社会环境下的"复杂社会人"，他们都具有各自的个人目标。这些目标可能与预算 所设定的目标会发生冲突，例如，部门的领导可能会太关注于其各自的升迁以及势力 范围的营造，这势必造成预算实施过程中，个人目标与预算目标冲突者会直接或间接 地对预算进行抵触，从而牺牲预算目标的实现。这要求预算管理体系除了制定预算外， 还要建立相应的激励与约束机制，或改变行为主体的目标函数，或改变行为主体实 现目标最大化过程中的约束条件，促使各行为主体个人目标和预算目标的一致。 ３．参与：参与原则是一个被预算制定者经常忽略的原则。人总是存在一定程度 的逆反心理，对于那些本应参与预算制定但事实上并没有能够允许作为预算制定者一 员的人来说，他很有可能会取消他对预算的通力合作和支持，而相反地，会进行一些 消极的抵触。他们也可能不会指出在预算的制定与实施过程中存在的他们明知的一些 问题，而这些问题的存在可能会大大降低企业预算的功用。所以，企业预算的编制应 当让尽可能多的人参与进来，但同时也要注意区分不同层次员工的参与程度，以保证 预算编制的效率。 ４．愿望层次与目标：预算的实现被视为成功，而预算未实现则被视为失败。这 可以影响到激励和士气。从目标的一般性看，激励是通过提高行为主体的动机力量来 实现的，动机力量是指动机的强度，即调动行为主体积极性和激发行为主体内在潜力 的力度。动机力量由目标价值和目标实现的期望概率两个因素决定，其理论模式为： 动机力量＝期望概率V×目标价值E。这个基本模式表明：积极性被调动的程度与目标 对满足个人需要的价值和现实目标实现的可能性有关，是两者的乘积。如果目标设定 太高，实现的可能性大低的话，动机力量也会处于较低的水平，员工可能会选择不去 尝试实现这一目标；若目标设定得太低，一方面动机力量由于目标价值E大低，同样 会处于较低的水平，同时由于员工在信息上的优势可能会降低他们的努力程度，因为 他们会害怕如果预算制定者意识到他们设定的目标太低时会修改目标。因而预算编制 过程中设定目标时，要仔细进行斟酌，不能太高，也不能太低，力争使动机力量最大 化。 ５．借口：如果事情出了差错，例如，预算中的某项指标没有完成，人们通常会 指责预算所设定的标准太高。而且如果某个部门经理想进行某项工作，他会说："好 了，我们必须这样做以保证在我们的预算之内"。预算就这样被作为行事的借口，将 预算与行为的关系倒置，这种情况下的预算将比没有还更糟。因而在预算的实施中一 定要注意这种倾向，要实事求是、认真地对待对预算的每一个批评，如果确实是预算 存在问题，则要对预算进行调整，如果不是预算的问题，而是行事者的行为出现了偏 差，则一定要对该行为主体进行一定的惩罚，保证预算的权威性。 ６．强加：如果管理当局"自上而下"地强加以预算，那么"在下面工作"的人员可 能会抵触它们，不给予支持，或根本就没有热情。 周期性明显的企业可采用周期预算来编制长期预算 周期性明显的企业可以采用周期预算来编制长期预算，以与企业的周期战略管理 策略相适应。 １．以企业周期为基础来编制长期预算。现行预算一般以年度为基础进行编制， 这种编制方法易于理解及用于业绩评价，但以年度作为预算基础并没有充分的理论依 据，因为很多企业的经营活动并不是以年度为周期，企业活动或成果在年度与年度之 间并不存在明显的规律性。因而以年度为预算基础的现行预算只适应于短期预算或较 短期间的长期预算。在预算管理实践中，除了编制详细的短期预算，进行决策管理和 决策控制外，更需要关注企业长远的发展状况和发展目标，特别是许多企业已经开始 实施战略管理，这就需要企业编制长期的战略预算，将企业的战略具体化、定量化。 长期预算是现代化科学管理的必然要求，通过编制长期预算，企业可以对相当长的一 段时期内的经济环境及其对企业可能的影响、企业应当采取的对策进行预测，将企业 的长远计划分解为具体的指标，不仅在观念上为企业的经营活动提供指导，更从具体 的指标上防止企业行为的偏向，防止企业的短视行为对企业长远目标实现的影响。 既然企业需要长期预算，而年度基础又不适合于长期预算，我们就必须寻找合适 的预算编制基础。我们认为，企业周期（包括企业生命周期或产品生命周期）可以作 为长期预算的编制基础。因为企业所处的运营环境虽然总是处于变化之中，但从某些 方面看，企业的经济活动同生命体的周期运动很相似，不断经历着成长与老化，许多 似乎独立的现象交互作用，引起相似的趋势或周期。企业经营活动的周期现象是对企 业环境和企业行为的规律性描述，是对未来企业所面临的不确定性进行的概括性的分 类，以企业周期作为预算编制的基础将能使企业在对未来预测时首先明确企业现时所 处的周期阶段，根据企业环境和企业活动的周期性规律，对企业的未来环境和状况进 行预测，使预算更加符合企业的实际情况。同时战略管理的一个重要实现方式是实行 周期战略，即以企业周期为基础来确定企业在各个周期的发展战略，这就更加要求企 业以周期为基础来编制预算。企业周期的含义非常广泛，就企业所面临的周期现象来 说，主要存在经济周期、行业生命周期、企业生命周期及产品生命周期等几种类型。 在以周期为基础编制预算时，主要针对的是企业生命周期，因为经济周期、行业生命 周期属于企业的外部环境因素，而产品生命周期则属于企业经营活动规律的一个组成 部分，只有企业生命周期是对企业整体行为规律的描述。当然在编制预算的过程中， 也要考虑到其他几类周期的情况。 实施周期预算并不是对以年度为基础的预算的否认，而是对年度预算的完善，使 年度预算在发挥原有功能的基础上更加切实可行。鉴于人们习惯于接受以年度为区间 的计划，周期预算最后还要以年度预算的形式表现出来。 ２．不同企业生命周期下采用不同的预算编制方法。预算编制起点是企业在编制 预算中所选择的关键性假设或预算管理的关键控制点。在年度预算中，企业编制预算 一成不变地以销售预算为预算编制起点，但其实在不同的周期阶段下，企业具有不同 的财务特征，企业各个变量的确定性程度也不同，而预算编制起点的选择应当尽可能 使关键性假设不要与未来实际情况出现大的偏差，因而要选择确定性程度高的变量作 为关键性假设或预算管理的关键控制点。这就要求在不同的周期阶段下以不同的起点 编制预算。企业生命周期可以分为初创期、成长期、成熟期和衰退期四个阶段，下面 说明四个阶段下分别应选择的预算编制起点。 （１）企业初创期应以资本预算为起点编制预算。企业初创期的主要特征是高成 长性和高风险性，这使得企业的未来现金流量具有较大的不确定性，难以预测。而且 此阶段下，企业将面临着大量的资本支出与现金流出，企业需对新产品的开发和相关 资本的投入慎重决策，这时的预算管理应以资本预算为重点。而且资本预算一般通过 了详细的调查和细致的研究，其中的预测数据确定性程度相对要高一些，企业应当选 择资本预算为预算编制的起点。但这并不是说企业预算仅局限于资本预算，而是指从 资本需要量方面对企业总支出进行规划，以此为起点对企业经营活动进行全方位的规 划。 （２）企业成长期应以销售为起点编制预算。处于成长期的企业的战略重点不在 于财务而在于营销，即通过市场营销来开发市场潜力和提高市场占有率。因而该阶段 应以销售为起点编制预算，为企业营销战略实施、并持续提高其竞争力提供全方位的 管理支持。以销售为起点的预算编制思路是：首先进行销售预测，编制销售预算；然 后以销售预算为依据，编制生产、费用各职能预算；最后以各职能预算为基础，编制 综合财务预算。 （３）企业成熟期应以成本为起点编制预算。处于成熟期的企业在销售上不会出 现太大的增长，企业在保持稳定的市场占有率的同时，应当将管理的重点放在对成本 的控制上来，成本是预算管理的关键控制点，因而该阶段企业应以成本为预算编制的 起点。以成本为起点编制预算同样要以期望收益为依据，但侧重于以预算总成本为基 础，将其分解到设计成本发生的所有管理部门或单位，形成约束各预算单位管理行为 的分预算成本。 （４）企业衰退期应以现金流量为起点编制预算。在经营上，处于衰退期的企业 所拥有的市场份额下降或市场总量下降，销售出现负增长；在财务上，企业大量应收 账款收回，而潜在的投资项目未确定，因而企业拥有大量的闲置资金。在这种情况下， 如何做到监控资金收回并有效利用是企业管理的重点，只有保证积累较为充足的现 金，企业才有能力转变战略方向，脱离衰退期。因而以现金流量为预算起点、以现金 流入流出控制为核心也就具有必然性。 企业实施预算管理应避免的一些错误倾向 １．避免预算过繁过细。有些企业认为，预算作为一种管理和控制的手段，应对 企业未来经营的每一个细节都作出细致的规定。其实这是一种很危险的倾向，由于预 算对极细微的支出也作了琐细的规定，致使各职能部门缺乏应有的自由，这无可避免 地会影响企业运营的效率。所以，预算并不是越细越好。究竟预算应细微到什么程度， 必须联系到授权的程度进行认真酌定。过细过繁的预算等于使授权名存实亡。 ２．避免让预算目标取代企业目标。这是预算管理中的另外一种危险倾向，即常 说的目标置换。在这种情况下，各职能部门主管只是热衷于使本部门的活动严格按预 算的规定进行，但却忘记了其首要的职责是要千方百计地去实现企业的目标。目标的 置换通常是由两个方面的原因引起的：（１）没有恰当地掌握预算控制的度；（２） 为职能部门设立的预算标准没有很好地体现企业目标的要求，与企业的总目标缺乏更 直接、更明确的联系，或者是企业环境的变化产生了预算目标与企业总目标的脱离。 为了防止预算控制中出现目标置换的倾向，一方面应当使预算更好地体现计划的要求； 另一方面应当适当掌握预算控制的度，使预算具有一定的灵活性。 ３．避免因循守旧。预算管理中存在的另一种危险倾向是因循守旧，以历史的情 况作为评判现在和未来的依据。比如职能部门以前年度的日常支出预算的标准，因此 职能部门有可能会故意扩大日常的支出，以在以后年度获得较大的支出预算标准。所 以，必须有一些有效的预算管理制度来扭转这种倾向，否则预算很有可能变成掩盖懒 散、效率低下的主管人员的"保护伞"。 ４．避免一成不变。预算制定出来以后，预算执行者应当对预算进行管理，促进 预算的实施，而不是被预算所"管理"，必要时可以根据当时的实际情况作必要的检查 和修订，对预算进行调整。因为未来情况随时都可能发生变化，制定出来的预算就不 能一成不变。尽管我们在制定预算时预见了未来可能发生的情况，并制定出相应的应 变措施，但预算一来不可能面面俱到，二来情况在不断变化，总有一些问题是不可能 预见到的。故预算管理不能一成不变，要对预算进行定期检查，如果情况已经发生重 大的变化，就应当调整预算或重新制定预算，以达到预期的目标。 (5)